Материальные запасы – часть имущества, используемая:

а) для управленческих нужд организации;

б) при производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг, предназначенных для продажи.

Основными задачами учета материальных запасов являются: контроль за сохранностью ценностей; соответствием складских запасов нормативам; за выполнением планов снабжения материалами; выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов; контроль за соблюдением норм потребления; своевременное выявление не используемых материалов, подлежащих реализации; получение точных сведений об остатках, находящихся на складах учреждения.

Для правильной организации учета материалов важное значение имеют их классификация, оценка и выбор единицы учета.

Согласно Инструкции № 25н, к материальным запасам относят:

Предметы (независимо от их стоимости), используемые в течение периода, не превышающего 12 месяцев;

Предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, превышающего 12 месяцев, но не относящиеся к основным средствам в соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) (утвержден постановлением Госстандарта России от 26 декабря 1994 г. № 359);

Готовую продукцию.

Согласно ОКОФ, к таким предметам относятся:

1) орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и прочие орудия лова) независимо от их стоимости и срока службы;

2) бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и пр.);

3) специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) независимо от их стоимости; сменное оборудование, многократно используемые в производстве приспособления к основным фондам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления устройства – изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, воздушные фурмы, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п. независимо от их стоимости;

4) специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;

5) форменная одежда, предназначенная для выдачи работникам предприятия, одежда и обувь в учреждениях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других учреждениях, состоящих на бюджете, независимо от стоимости и срока службы;

6) временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на себестоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;

7) тара для хранения товарно-материальных ценностей на складах или осуществления технологических процессов стоимостью в пределах лимита, установленного Минфином России;

8) предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;

9) молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также ездовые и сторожевые собаки, подопытные животные;

10) многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

Оценка материальных запасов. Материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости, с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, приносящей доход, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации).

Фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признаются:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей; таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора; суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки; суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с их использованием);

иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.

Фактическая стоимость материальных запасов определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материальных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в валюте Российской Федерации в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Фактическая стоимость материальных запасов при их изготовлении самим учреждением определяется исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.

Фактическая стоимость материальных запасов, полученных учреждением по договору дарения, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Для целей настоящей Инструкции под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Безвозмездное поступление материальных запасов от учреждений, подведомственных разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета (а также от государственных и муниципальных организаций), между учреждениями разных уровней бюджетов, а также между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета осуществляется по фактической стоимости, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Материальные запасы, не принадлежащие учреждению, но находящиеся в его пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в размере стоимости, предусмотренной в договоре.

Оценка материальных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в валюте Российской Федерации путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Списание (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости.

Оценка материальных запасов по средней фактической стоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся, соответственно, из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца, и поступивших запасов в течение текущего месяца на дату списания (отпуска).

Нормативное регулирование учета материальных запасов в бюджетных организациях

В настоящее время сформировано четыре уровня правового регулирования бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях.

К первому уровню относятся: Бюджетный кодекс РФ, Федеральный закон "О бухгалтерском учете", Гражданский кодекс РФ, постановления Правительства РФ.

Статья 7 Бюджетного кодекса РФ возлагает на федеральные органы государственной власти следующие полномочия:

Установление единого порядка ведения учета и представления отчетности для всех бюджетных учреждений;

Установление унифицированных форм бюджетной документации и отчетности для всех бюджетных учреждений.

Статьей 165 Бюджетного кодекса РФ определено, что Минфин России обладает следующими бюджетными полномочиями:

Устанавливает порядок ведения сводной бюджетной росписи федерального бюджета;

Осуществляет методологическое руководство по бухгалтерскому учету и отчетности юридических лиц независимо от их организационно – правовых форм, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

Устанавливает единый План счетов бюджетного учета и единую методологию бюджетного учета;

Устанавливает единую методологию отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

Второй уровень составляет Инструкция по бюджетному учету, утвержденная приказом Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н.

К третьему уровню относятся: методические указания, инструкции и письма Министерства финансов РФ и других федеральных ведомств.

Четвертым уровнем является учетная политика бюджетного учреждения.

Рассмотрим нормативные документы, непосредственно регулирующие учет материальных запасов в бюджетных организациях.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I,II и III. М.: Проспект, 2003.

3. Бюджетный кодекс Российской Федерации. М.: Проспект, 2003.

5. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49.

6. Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности (утв. приказом Минфина РФ от 21 января 2005 г. № 5н) (с изменениями от 11 ноября 2005 г.)

7. Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а.

8. Основные положения по учету материалов на предприятиях и стройках. Утверждены Минфином СССР от 30 апреля 1974 г. № 103.

9. Основные положения по учету тары на предприятиях, производственных объединениях и организациях. Утверждены Минфином СССР от 30 сентября 1985 г. по согласованию с Госкомцен СССР и ЦСУ СССР.

10. Порядок проведения переоценки основных и нематериальных активов бюджетных учреждений. Утвержден приказом Минэкономразвития России, Минфина России, Минимущества России и Госкомстата России от 25 января 2003 г. № 25/6н/14/7.

11. Инструкция по учету продуктов питания в лечебно-профилактических и других учреждениях здравоохранения, состоящих на государственном бюджете СССР. Утверждена приказом Минздрава СССР от 5 мая 1983 г. № 530.

12. Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности. Письмо Роскомторга от 12 августа 1994 г. № 1-1098/32-2.

14. Инструкция по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на государственном бюджете СССР. Утверждена приказом Минздрава СССР 2 июня 1987 г. № 747.

15. О порядке хранения, учета, прописывания, отпуска и применения ядовитых, наркотических и сильнодействующих лекарственных средств. Приказ Минздрава СССР от 3 июля 1968 г. № 523.

16. Об утверждении предельных норм естественной убыли (производственной траты) лекарственных средств на аптечных складах (базах). Приказ Минздрава России от 13 ноября 1996 г. № 375.

Особенности организации бухгалтерского учета в бюджетных организациях

С 1 января 2006 года к бухгалтерскому учету в бюджетных организациях предъявляются новые требования – именно с этого дня вступил в силу приказ Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету". Появление новой Инструкции связано с тем, что государство хочет иметь более четкую информацию о состоянии своих активов и обязательств, обеспечить прозрачность операций с государственными финансами.

Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств.

Бюджетный учет осуществляется в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете", бюджетным законодательством, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации и Инструкцией.

Государственная учетная политика реализуется через:

план счетов бюджетного учета;

порядок отражения операций по исполнению бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на счетах бюджетного учета;

порядок отражения органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, операций по кассовому обслуживанию исполнения бюджетов на счетах бюджетного учета;

корреспонденцию счетов бюджетного учета;

иные вопросы организации бюджетного учета.

Все операции, проводимые учреждениями, оформляются первичными документами.

Для ведения бюджетного учета в учреждениях применяются регистры, содержащие обязательные реквизиты и показатели.

Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, а также правила их ведения, утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.

Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и отражаются накопительным способом в следующих регистрах бюджетного учета:

Журнал операций по счету "Касса";

Журнал операций с безналичными денежными средствами;

Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;

Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;

Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;

Журнал операций расчетов по оплате труда;

Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;

Журнал по прочим операциям;

Главная книга.

Записи в журналы операций осуществляются по мере совершения операций, но не позднее следующего дня после получения первичного учетного документа, как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов. Корреспонденция счетов в журнале операций записывается в зависимости от характера операций по дебету одного счета и кредиту другого счета.

Журналы операций подписываются главным бухгалтером и бухгалтером, составившим журнал операций.

По истечении месяца данные оборотов по счетам из журналов операций записываются в Главную книгу.

В органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, и в органах, организующих исполнение бюджетов, ведется Журнал по прочим операциям, данные из которого записываются в Главную книгу ежедневно.

При кассовом обслуживании бюджетов бюджетной системы Российской Федерации органами, осуществляющими кассовое обслуживание исполнения бюджетов, учет операций ведется в отдельной Главной книге по каждому обслуживаемому бюджету на соответствующих счетах.

Исправление ошибок, обнаруженных в регистрах бюджетного учета, производится в следующем порядке:

ошибка за отчетный период, обнаруженная до момента представления бухгалтерского баланса и не требующая изменения данных в журналах операций, исправляется путем зачеркивания тонкой чертой неправильных сумм и текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и написания над зачеркнутым исправленного текста и суммы. Одновременно в регистре бюджетного учета, в котором производится исправление ошибки, на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается надпись "Исправлено";

ошибочная запись, обнаруженная до момента представления бухгалтерского баланса и требующая изменений в журнале операций, в зависимости от ее характера оформляется по способу "Красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью последним днем отчетного периода;

ошибка, обнаруженная в регистрах бюджетного учета за отчетный период, за который бухгалтерская отчетность в установленном порядке уже представлена, оформляется по способу "Красное сторно" и дополнительной бухгалтерской записью датой обнаружения ошибки.

Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "Красное сторно" оформляются Справкой (ф. 0504833), в которой делается ссылка на номер и дату исправляемого журнала операций, документа, обоснование внесения исправления.

По истечении каждого отчетного месяца первичные учетные документы, относящиеся к соответствующим журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При незначительном количестве документов брошюровку можно производить за несколько месяцев в одну папку (дело). На обложке следует указать: наименование учреждения; название и порядковый номер папки (дела); отчетный период – год и месяц; начальный и последний номера журналов операций; количество листов в папке (деле).

В случае пропажи или уничтожения первичных учетных документов и регистров бюджетного учета руководитель учреждения назначает приказом комиссию по расследованию причин их пропажи или уничтожения.

При необходимости для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора.

Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем учреждения. Копия акта направляется в вышестоящее учреждение.

Инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств проводится учреждением в соответствии с нормативными правовыми актами Министерства финансов Российской Федерации.

Автоматизация бюджетного учета основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки первичных учетных документов и отражения операций по соответствующим разделам Плана счетов бюджетного учета.

В условиях комплексной автоматизации бюджетного учета в учреждении операции формируются в базах данных используемого программного комплекса. При выведении регистров бюджетного учета на бумажные носители допускается отличие выходной формы документа (машинограммы) от утвержденной формы документа при условии, что реквизиты и показатели выходной формы документа (машинограммы) содержат соответствующие реквизиты и показатели регистров бюджетного учета, предусмотренные настоящей Инструкцией и утверждающим документом соответствующего органа, организующего исполнение бюджета.

Отражение операций при ведении бюджетного учета учреждениями осуществляется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установленным настоящей Инструкцией.

Номер счета Плана счетов бюджетного учета состоит из двадцати шести разрядов. При формировании номера счета Плана счетов бюджетного учета используется следующая структура:

1 – 17 разряд – код классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов;

18 разряд – код вида деятельности:

бюджетная деятельность – 1;

приносящая доход деятельность – 2;

деятельность со средствами, находящимися во временном распоряжении, – 3;

19 – 21 разряд – код синтетического счета Плана счетов бюджетного учета;

22 – 23 разряд – код аналитического счета Плана счетов бюджетного учета;

24 – 26 разряд – код Классификации операций сектора государственного управления.

Разряды 18 – 23 образуют Код счета бюджетного учета.

Органам государственной власти, органам управления государственных внебюджетных фондов, органам управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органам местного самоуправления разрешается введение в код аналитического счета Плана счетов разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.

Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих деятельность учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей настоящей Инструкции.

При завершении отчетного финансового года обороты по счетам, отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры бюджетного учета следующего финансового года не переходят.

Организация аналитического учета материальных запасов в бюджетной организации

Аналитический учет – учет, который ведется в лицевых и иных аналитических счетах бухгалтерского учета, группирующих летальную информацию об имуществе, обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического счета.

Аналитический учет материальных запасов, за исключением посуды, продуктов питания, молодняка животных и животных на откорме, ведется на Карточках количественно-суммового учета материальных ценностей.

Аналитический учет продуктов питания ведется в Оборотной ведомости по нефинансовым активам. Записи в Оборотную ведомость по нефинансовым активам производятся на основании данных Накопительной ведомости по приходу продуктов питания и Накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Ежемесячно в Оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца.

Учет разбитой посуды ведется материально ответственными лицами в Книге регистрации боя посуды (ф. 0504044).

Аналитический учет молодняка животных и животных на откорме ведется по видам и возрастным группам (животных на откорме – только по видам) в Книге учета животных.

Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в Книге (Карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству.

Предметы мягкого инвентаря маркируются материально ответственным лицом в присутствии руководителя учреждения или его заместителя и работника бухгалтерии специальным штампом несмываемой краской без порчи внешнего вида предмета, с указанием наименования учреждения, а при выдаче предметов в эксплуатацию производится дополнительная маркировка с указанием года и месяца выдачи их со склада. Маркировочные штампы должны храниться у руководителя учреждения или его заместителя.

Учет операций по расходу материальных запасов, их выбытию из эксплуатации, перемещению внутри учреждения ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.

Оприходование материальных запасов отражается в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.п.).

В тех случаях, когда имеются расхождения с данными документов поставщика, составляется Акт о приемке материалов (ф. 0315004).

Отражение в учете операций по перемещению материальных запасов внутри учреждения, передаче их в эксплуатацию осуществляется в регистрах аналитического учета материальных запасов путем изменения материально ответственного лица на основании следующих документов:

Требование-накладная (ф. 0315006);

Ведомость на выдачу кормов и фуража (ф. 0504203);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210).

Списание материалов и продуктов питания производится на основании следующих документов:

Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202);

Ведомость на выдачу кормов и фуража (ф.0504203);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210);

Путевой лист (ф.ф. 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005, 0345007) применяется для списания в расход всех видов топлива;

Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230).

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143). Применяется для списания мягкого инвентаря и посуды. При этом списание посуды производится на основании данных Книги регистрации боя посуды (ф. 0504044).

Требование-накладная применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации – между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. Накладную в двух экземплярах составляет материально ответственное лицо структурного подразделения, сдающего материальные ценности. Первый экземпляр служит основанием сдающему складу для списания ценностей, второй – принимающему складу для их оприходования.

Этими же накладными оформляют операции по сдаче на склад или в кладовую остатков из производства неизрасходованных материалов, если ранее они были получены по требованию, а также сдачу отходов и брака.

Накладную подписывают материально ответственные лица сдатчика и получателя и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.

Меню-требование на выдачу продуктов питания применяют для оформления отпуска продуктов. Этот документ составляют ежедневно в соответствии с нормами раскладки продуктов питания и данными о количестве довольствующихся лиц.

Меню-требование, заверенное подписями лиц, ответственных за получение, выдачу и использование продуктов, утверждается руководителем учреждения и передается в бухгалтерию. Сведения из меню-требования после проверки заносят в ежемесячную накопительную ведомость по расходу продуктов питания.

Ведомость на выдачу кормов и фуража применяется для выдачи в течение месяца материальных запасов, предназначенных для кормления рабочего скота и других животных. Каждая выдача подтверждается подписью получателя. Ведомость утверждается руководителем учреждения и служит основанием для списания выданных кормов и фуража в расход.

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения применяют для оформления передачи в эксплуатацию материальных ценностей на хозяйственные, научные и учебные цели, а также предметов основных средств стоимостью до 1000 руб. за единицу. Записи производят по каждому материально ответственному лицу с указанием выдаваемых материальных ценностей. Ведомость служит основанием для списания указанных ценностей с баланса учреждения.

Акт о списании материальных запасов применяется для списания с баланса материалов на основании документов, подтверждающих их количественный расход. Акт составляет комиссия, назначаемая приказом руководителя учреждения.

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря применяется для списания мягкого инвентаря и посуды. При этом списание посуды производится на основании данных Книги регистрации боя посуды (ф. 0504044).

Списание топлива и горюче-смазочных материалов производят на основании путевых листов:

Путевой лист строительной машины (ф. 0340002);

Путевой лист легкового автомобиля (ф. 0345001);

Путевой лист специального автомобиля (ф. 0345002);

Путевые листы грузового автомобиля (ф. 0345004, ф. 0345005);

Путевой лист автобуса необщего пользования (ф. 0345007).

Списание (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости. Из текста Инструкции № 25н следует, что бюджетные учреждения имеют право выбирать один из двух способов оценки стоимости списываемых материальных ценностей. Выбор одного из данных способов должен быть закреплен в учетной политике бюджетного учреждения. Однако в Инструкции № 25н не определено, могут ли учреждения применять для одной группы материальных запасов один способ оценки, а для другой группы – другой способ.

Согласно Инструкции № 25н, оценка материальных запасов по средней фактической стоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение текущего месяца на дату списания (отпуска). Среднюю фактическую стоимость необходимо определять на каждую дату списания материальных запасов.

Организация синтетического учета материальных запасов в бюджетной организации

Синтетический учет – учет обобщенных данных бухгалтерского учета о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным экономическим признакам, который ведется на синтетических счетах бухгалтерского учета.

Учет материальных запасов ведут на синтетическом счете 010500000 "Материальные запасы". К нему открывают счета:

0 105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства";

0 105 02 000 "Продукты питания";

0 105 03 000 "Горюче-смазочные материалы";

0 105 04 000 "Строительные материалы";

0 105 05 000 "Мягкий инвентарь";

0 105 06 000 "Прочие материальные запасы";

0 105 07 000 "Готовая продукция".

Перечень субсчетов и аналитических счетов по учету материалов учреждение определяет самостоятельно в зависимости от специфики своей деятельности. Перечень используемых синтетических и аналитических счетов должен быть указан в рабочем Плане счетов бюджетного учреждения. Эту информацию следует представить в виде приложения к учетной политике.

Используя информацию рабочего Плана счетов, внешние пользователи смогут получить сведения:

О структуре нефинансовых активов (в том числе и составе материальных запасов) учреждения;

О составе дебиторов и кредиторов.

Счет 010501000 "Медикаменты и перевязочные средства".

На счете учитываются медикаменты, компоненты, эндопротезы, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, кровь и перевязочные средства и т.п.

Счет 010502000 "Продукты питания"

На счете учитываются продукты питания, продовольственные пайки, молочные смеси, лечебно-профилактическое питание и т.д.

Счет 010503000 "Горюче-смазочные материалы"

На счете учитываются все виды топлива, горючего и смазочных материалов: дрова, уголь, торф, бензин, керосин, мазут, автол и т.д.

Счет 010504000 "Строительные материалы"

На счете учитываются все виды строительных материалов:

силикатные материалы (цемент, песок, гравий, известь, камень, кирпич, черепица), лесные материалы (лес круглый, пиломатериалы, фанера и т.п.), строительный металл (железо, жесть, сталь, цинк листовой и т.п.), металлоизделия (гвозди, гайки, болты, скобяные изделия и т.п.), санитарно-технические материалы (краны, муфты, тройники и т.п.), электротехнические материалы (кабель, лампы, патроны, ролики, шнур, провод, предохранители, изоляторы и т.п.), химико-москательные (краска, олифа, толь и т.п.) и другие аналогичные материалы;

готовые к установке строительные конструкции и детали (металлические, железобетонные и деревянные конструкции, блоки и сборные части зданий и сооружений, сборные элементы; оборудование для отопительной, вентиляционной, санитарно-технической систем (отопительные котлы, радиаторы и т.п.);

оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки. К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, которое может быть введено в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. При этом в состав оборудования включается и контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе установленного оборудования, и другие материальные ценности, необходимые для строительно-монтажных работ.

Счет 010505000 "Мягкий инвентарь"

На счете учитываются следующие виды мягкого инвентаря:

белье (рубашки, сорочки, халаты и т.п.);

постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т.п.);

одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т.п.);

обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т.п.);

спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т.п.);

прочий мягкий инвентарь.

Счет 010506000 "Прочие материальные запасы"

На счете учитываются следующие виды материальных запасов:

спецоборудование для научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, приобретенное по договорам с заказчиками для обеспечения выполнения условий договоров до передачи его в научное подразделение;

молодняк всех видов животных и животные на откорме, птицы, кролики, пушные звери, семьи пчел независимо от их стоимости;

приплод молодняка при наличии в учреждениях рабочего скота;

посадочный материал;

реактивы и химикаты, стекло и химпосуда, металлы, электроматериалы, радиоматериалы и радиодетали, фотопринадлежности, подопытные животные и прочие материалы для учебных целей и научно-исследовательских работ, драгоценные и другие металлы для протезирования, а также инвалидная техника и средства передвижения для инвалидов;

хозяйственные материалы (электрические лампочки, мыло, щетки и др.), используемые для текущих нужд учреждений, канцелярские принадлежности (бумага, карандаши, ручки, стержни и др.);

возвратная или обменная тара (бочки, бидоны, ящики, банки стеклянные, бутылки и т.п.) как свободная (порожняя), так и находящаяся с материальными ценностями;

корма и фураж (сено, овес и другие виды кормов и фуража для животных), семена, удобрения;

книжная, иная печатная продукция, в том числе печатная сувенирная продукция, предназначенная для продажи, кроме библиотечного фонда и бланочной продукции;

запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в машинах и оборудовании, транспортных средствах, объектах производственного и хозяйственного инвентаря;

материалы специального назначения;

иные материальные запасы.

Счет 010507000 "Готовая продукция"

Счет предназначен для учета изготовленной в учреждениях продукции в рамках деятельности, приносящей доход.

Готовая продукция принимается к учету по фактической себестоимости на основании Требования-накладной (ф. 0315006) и отражается по дебету счета 010507340 "Увеличение стоимости готовой продукции" и кредиту счета 010604440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

Списание готовой продукции при ее отпуске заказчику отражается по фактической себестоимости на основании Требования-накладной (ф. 0315006). Накладной на отпуск материалов на сторону (ф. 0315007) по кредиту счета 010507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции" и дебету счета 040101130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг";

списание естественной убыли готовой продукции на основании оправдательных документов отражается по дебету счетов 010604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг), 040101272 "Расходование материальных запасов" и кредиту счета 010507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции";

списание недостач готовой продукции отражается по дебету счета 040101172 "Доходы от реализации активов" и кредиту счета 010507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции";

списание потерь готовой продукции при чрезвычайных обстоятельствах отражается по дебету счета 040101273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами" и кредиту счета 010507440 "Уменьшение стоимости готовой продукции".

Следует отметить, что для некоторых материальных запасов, кроме Инструкции № 25н, существуют и другие нормативные документы, регулирующие их учет.

Так, на счете 010501000 "Медикаменты и перевязочные средства" учитывают медикаменты, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, перевязочные средства и т.п. в больницах, лечебно-профилактических, лечебно-ветеринарных и других учреждениях. Учет ведут в соответствии с Инструкцией по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР (утверждена приказом Минздрава СССР от 2 июня 1987 г. № 747).

Учет ядовитых и сильнодействующих лекарственных препаратов регламентируется приказом Минздрава СССР от 3 июля 1968 г. № 523 "О порядке хранения, учета, прописывания, отпуска и применения ядовитых, наркотических и сильнодействующих лекарственных средств".

При учете наркотических лекарственных средств необходимо руководствоваться приказом Минздрава России от 12 ноября 1997 г. № 330 "О мерах по улучшению учета, хранения, выписывания и использования наркотических средств и психотропных веществ".

На счете 010502000 "Продукты питания" учитывают продукты питания, продовольственные пайки, молочные смеси, лечебно-профилактическое питание и т.п. Нормативными документами, которые регламентируют учет продуктов питания, кроме Инструкции № 25н, являются:

Приказ Минздрава СССР от 5 мая 1983 г. № 530 "Об утверждении Инструкции по учету продуктов питания в лечебно-профилактических и других учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР";

Методика учета сырья, товаров и производства в предприятиях массового питания различных форм собственности (утверждена Отраслевым центром повышения квалификации работников торговли Комитета РФ по торговле 12 августа 1994 г. № 1-1098/32-2).

На счете 010503000 "Горюче-смазочные материалы" учитывают все виды топлива, горючего и смазочных материалов: дрова, уголь, торф, бензин, керосин, мазут и т.п.

Документом, определяющим нормы расхода топлива, являются "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (утверждены Минтрансом России 29 апреля 2003 г.).

Рассмотрим порядок составления корреспонденций по учету материальных ценностей, используя конкретные примеры по 2-ой поликлинике.

Отражение на счетах бюджетного учета операций по приобретению материальных запасов зависит от содержания договора между бюджетным учреждением и поставщиком. Проанализировав письма Минфина России, регламентирующих применение экономической классификации расходов бюджетов, можно сделать такой вывод. Если в договоре помимо поставки материальных запасов прописана их доставка, то оплата договора на всю сумму будет производиться с подстатьи 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" (даже если стоимость доставки выделена отдельно).

На практике может возникнуть ситуация, когда одним транспортом доставляют разные группы материальных запасов или различные материальные запасы из одной группы (например, медикаменты и перевязочные средства). В этом случае стоимость транспортных услуг необходимо распределить между видами материалов. Базой для распределения может быть масса или стоимость материальных ценностей.

Поликлиника приобрела медикаменты на сумму 10945 руб. (в том числе НДС – 995 руб.). Доставку медикаментов осуществила транспортная организация. Стоимость ее услуг составила 590 руб. (в том числе НДС – 90 руб.).

Бухгалтер поликлиники сделал такие проводки:

1. Отражена стоимость материалов

Кредит 130222730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

2. Отражены затраты по доставке материалов

Дебет 110604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

Кредит 130205730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"

3. Сформирована фактическая стоимость материалов

Дебет 110501340 "Увеличение стоимости медикаментов"

Кредит 110604440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

При покупке материальных запасов за счет средств от предпринимательской деятельности возникает вопрос, как учесть сумму НДС, уплаченную поставщику. Действовать надо так.

Если учреждение в рамках предпринимательской деятельности осуществляет операции, не подлежащие налогообложению, или освобождено от обязанностей налогоплательщика, то НДС, уплаченный поставщику, учитывается в стоимости материальных запасов. 2-ая поликлиника занимается предпринимательской деятельностью по оказанию платных медицинских услуг, что подходит под те операции, которые не подлежат налогообложению. Это значит, что при оприходовании ценностей бухгалтер поликлиники делает те же проводки, что и в предыдущем примере.

Если же учреждение осуществляет операции, облагаемые НДС, то налог, уплаченный поставщику в составе стоимости материальных ценностей, используемых в предпринимательской деятельности, можно принять к вычету. Правда, при этом должны быть выполнены условия, прописанные в статьях 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

1. Оприходованы прочие материальные запасы

Дебет 210506340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

2. Отражен НДС по приобретенным материальным запасам

Дебет 221001560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретению материальным ценностям, работам, услугам"

Кредит 230222730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

3. Произведены расчеты с поставщиками

Дебет 230222830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

4. Принят к вычету НДС

Кредит 221001660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретению материальным ценностям, работам, услугам"

Иногда бюджетные организации изготавливают материальные запасы собственными силами. В этом случае будут составляться проводки:

1. Отражена стоимость использованных материалов

Дебет 110604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

2. Начислена заработная плата работникам

Дебет 110604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

Кредит 130201730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"

3. Начислен ЕСН

Дебет 110604340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

Кредит 130302730 "Увеличение кредиторской задолженности по ЕСН и страховым взносам на обязательное медицинское страхование в РФ"

4. Оприходованы изготовленные материальные запасы

Кредит 110604340 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции, работ, услуг"

Фактической стоимостью материальных запасов, полученных учреждением по договору дарения (безвозмездно), а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также стоимость услуг, связанных с их доставкой и приведением в состояние, пригодное для использования.

Однако в определенных случаях применяется иное правило оценки безвозмездно полученных материальных запасов. Согласно данному правилу, безвозмездное поступление материальных запасов мы должны отражать по их фактической стоимости, а также с учетом сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Данное правило применяется, если безвозмездная передача материальных запасов произошла между:

Учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю (распорядителю) средств бюджета (безвозмездная передача отражается на счете 030404000 "Внутренние расчеты между главными распорядителями (распорядителями) и получателями средств");

Учреждениями разных уровней бюджетов (безвозмездная передача отражается на счете 040101151 "Доходы от поступлений от других бюджетов бюджетной системы Российской Федерации");

Учреждениями, подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета (безвозмездная передача отражается на счете 040101180 "Прочие доходы");

Бюджетным учреждением и государственными и муниципальными организациями (безвозмездная передача отражается на счете 040101180 "Прочие доходы").

Материальные запасы, не принадлежащие учреждению, но находящиеся в его пользовании или распоряжении, принимаются к учету в размере стоимости, предусмотренной в договоре. Такое возможно, если:

Материальные запасы приняты в переработку (давальческое сырье);

Бюджетное учреждение выступает посредником при реализации данных материальных запасов;

Приобретено спецоборудование для выполнения научно-исследовательских и конструкторских работ по договору с другой организацией.

Учет таких материальных запасов ведут на забалансовом счете 02 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение" по простой схеме. При поступлении материальных запасов их стоимость отражают по дебету счета 02, а при выбытии – по кредиту счета 02.

Материальные запасы, так же как и все другие ценности, подлежат инвентаризации. В ходе последней инвентаризации материальных запасов в поликлинике была выявлена недостача прочих материалов (запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в транспортных средствах) рыночной стоимостью 800 руб. По решению глав. врача недостача отнесена на материально ответственное лицо. В учете были сделаны проводки:

1. Отражена недостача

Кредит 110506440 "Уменьшение стоимости прочих материалов"

2. Отражена задолженность материально ответственного лица по недостаче

Дебет 120904560 "Увеличение дебиторской задолженности по недостачам материальных запасов"

Кредит 140101172 "Доходы от реализации активов"

Если при инвентаризации обнаружен излишек материальных запасов (например, прочих материальных запасов), то составляется проводка:

Дебет 110506340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит 140101180 "Прочие доходы".

Бухгалтерская запись при списании материальных запасов в поликлинике (согласно ранее описанному примеру) выглядит так:

Дебет 140101272 "Расходование материальных запасов"

Кредит 10505440 "Уменьшение стоимости мягкого инвентаря".

При продаже материальных запасов, приобретенных за счет бюджетных и целевых средств, следует помнить о требованиях пункта 3 статьи 154 Налогового кодекса РФ. Там записано, что "...при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества с учетом налога... и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок)".

Сумма НДС будет рассчитана так:

При продаже материалов и продуктов питания, облагаемых по ставке 10 процентов, сумма НДС будет определена так:

Сумма НДС = (Цена реализации – Стоимость материальных запасов) * 18 %: 118 %.

Если же проданные запасы были приобретены за счет средств от предпринимательской деятельности (а "входной" налог по ним в установленном порядке был принят к вычету), НДС начисляют со всей суммы реализации.

Порядок отражения операций, связанных с реализацией материальных запасов, зависит от того, производится ли реализация данных запасов в соответствии с постановлением Правительства РФ от 23 апреля 2003 г. № 231 или нет. Если реализация производится в соответствии с данным постановлением, то необходимо руководствоваться письмом Федерального казначейства от 30 декабря 2005 г. № 42-7.1-01/2.2-404 "Об отражении в бюджетном учете операций по использованию в соответствии с нормативными правовыми актами средств от реализации государственного имущества".

Постановлением Правительства РФ от 23 апреля 2003 № 231 утверждены Правила высвобождения и реализации движимого имущества, находящегося в оперативном управлении:

Органов внутренних дел, учреждений и казенных предприятий, входящих в систему МВД России;

Учреждений и органов уголовно-исполнительной системы Минюста России;

Органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, таможенных органов;

Государственной фельдъегерской службы России;

Государственной противопожарной службы МЧС России.

2-ая поликлиника также иногда осуществляет операции по продажи материальных запасов. Рассмотрим это на конкретном примере.

В сентябре поликлиника реализовала прочих материальных запасов на сумму 3400 руб. Фактическая стоимость данных запасов – 3000 руб.

1. Списана стоимость материалов

Дебет 140101172 "Доходы от реализации активов"

Кредит 110506440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов"

2. Начислен доход от продажи имущества

Дебет 220209550 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов"

Кредит 240101172 "Доходы от реализации активов"

3. Начислен НДС

Кредит 230304730 "Увеличение кредиторской задолженности по НДС"

61,02 руб. ((3400 – 3000)*18/118)

4. Начислен налог на прибыль

Дебет 240101172 "Доходы от реализации активов"

Кредит 230303730 "Увеличение кредиторской задолженности по налогу на прибыль"

81,36 руб. ((3400 – 3000 – 61,02)*24/100)

5. Поступили денежные средства от покупателей на внебюджетный счет поликлиники

Дебет 220101510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит 220509660 "Погашение дебиторской задолженности по доходам от реализации активов"

6. Перечислен НДС в бюджет

Дебет 230304830 "Уменьшение кредиторской задолженности по НДС"

Кредит 220101610 "Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов"

7. Перечислен в бюджет налог на прибыль

Дебет 230303830 "Уменьшение кредиторской задолженности по налогу на прибыль"

Кредит 220101610 "Выбытие денежных средств учреждения с банковских счетов"

На забалансовом счете 17 "Поступления денежных средств на банковские счета учреждения" отражается: 3400 руб. – (61,02 руб. + 81,36 руб.) = 3257,62 руб.

Порядок отражения на счетах бюджетного учета операций, связанных с реализацией государственного имущества (кроме имущества, реализуемого в соответствии с постановлением Правительства РФ от 23 апреля 2003 г. № 231), представлен в письме Федерального казначейства от 13 декабря 2005 г. № 42-7.1-01/2.2-371 "Об отражении в бюджетном учете отдельных финансово-хозяйственных операций".

Согласно данному письму, доходы от реализации госимущества отражают в учете только администраторы поступлений в бюджет. В соответствии с приложением № 1 к Федеральному закону от 26 декабря 2005 г. № 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 год" администратором поступлений в бюджет по доходам от реализации имущества, находящегося в оперативном управлении федеральных учреждений, является Федеральное агентство по управлению федеральным имуществом.

Для учета операций по изготовлению материальных запасов в рамках основной деятельности и готовой продукции (работ, услуг) – в рамках предпринимательской и иной приносящей доход деятельности предназначен счет 010604000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)".

По дебету этого счета отражают затраты, связанные с производством материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг). По кредиту – стоимость изготовленных и оприходованных материальных запасов, готовой продукции, а также себестоимость выполненных работ и оказанных услуг. Сумма остатка на счете 010604000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)" отражает незавершенное производство.

Литература

1. Бюджетный кодекс Российской Федерации

4. Постановление Правительства РФ от 3 июля 2006 г. № 413 "Об утверждении форм документов финансовой отчетности об исполнении федерального бюджета для представления в Счетную палату Российской Федерации"

5. Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г.)

6. Приказ Минфина России от 10 февраля 2006 г. № 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету"

7. Приказ Федерального казначейства от 8 сентября 2005 г. № 165 "Об утверждении Правил организации и ведения бюджетного учета по осуществлению функций главного распорядителя, распорядителя и получателя средств федерального бюджета" (с изм. и доп. от 28 июля 2006 г.)

9. Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (утв. приказом Минфина РФ от 21 декабря 2005 г. № 152н) (с изменениями от 1, 30 марта, 20 июля 2006 г.).

11. Распоряжение Правительства Москвы от 24 марта 2004 г. № 506-РП "О функциях централизованных бухгалтерий в условиях казначейского метода исполнения бюджета"

12. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49)

13. Приложение 11 к постановлению Минтруда России от 29.12.1997 г. № 68 "Типовые отраслевые нормы бесплатной выдачи специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам организаций здравоохранения и социальной защиты населения, медицинских научно – исследовательских организаций и учебных заведений, производств бактерийных и биологических препаратов, материалов, учебных наглядных пособий, по заготовке, выращиванию и обработке медицинских пиявок" (с изм. от 17.12.2001 г.)

14. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. Издание 5-е, переработанное и дополненное. – Москва: ИКЦ "МарТ"; Ростов н/Д: Издательский центр "МарТ", 2004.

15. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета: Учебник для вузов. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003.

16. Васильев Ю.А.Годовой отчет для бюджетных организаций – 2005. М.: "АЮДАР", 2005 г.

17. Предпринимательская деятельность бюджетных учреждений. – "Налог Инфо", 2006 г.

18. Фирстова С.Ю. Медицина: бухгалтерский и налоговый учет в бюджетных и коммерческих организациях. – "Юстицинформ", 2005 г.

19. Хабаев С.Г. Бюджетный учет по новому плану счетов. – "Актион-Медиа", 2006 г.

20. Алексеева И.В. Учет материалов при переходе на новый План счетов // "Главбух", Отраслевое приложение "Учет в медицине", № 2, II квартал 2005 г.

21. Гарнов И. Контроль за полнотой и законностью использования бюджетного финансирования // "Финансовая газета", № 40, октябрь 2004 г.

22. Гарнов И. Бюджетный учет учреждений в 2006 г. // "Финансовая газета. Региональный выпуск", № 19, 20, май 2006 г.

23. Денеко Е.И., Колесников С.И. О процедуре проведения аудита эффективности использования бюджетных средств // "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", № 23, декабрь 2005 г.

24. Дикова Н.Ю. Об изменениях в Указаниях о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации в 2006 году // "Советник бухгалтера социальной сферы", № 6, июнь 2006 г.

25. Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных организациях (4-е издание, переработанное и дополненное). – "Проспект", 2004 г.

26. Володина Т.Е. Учет материальных запасов и нематериальных активов // "Бюджетный учет", № 2, февраль 2006 г.

27. Котовская Л.Г. Инвентаризация нефинансовых, финансовых активов и обязательств бюджетных учреждений // "Советник бухгалтера социальной сферы", № 11, ноябрь 2005 г.

28. Курочкина Л.П. Изменения в учете финансовых активов // "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", № 10, май 2006 г.

29. Курочкина Л.П. Учет материальных запасов в бюджетном учреждении // "Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях", № 17, сентябрь 2005 г

30. Макарьева В. Бюджетный учет // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 24, 25, июнь 2005 г.

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", 2009, N 8

БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ

Как известно, приобретение материальных запасов бюджетными учреждениями может осуществляться за счет бюджетных и внебюджетных средств. При этом в зависимости от источника финансирования применяются как бюджетный, так и налоговый учет материальных запасов. Бюджетный учет осуществляется на основании Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н), налоговый - на основании Налогового кодекса. Объекты материальных запасов являются неотъемлемой частью финансово-хозяйственной деятельности бюджетных учреждений, в том числе и силовых ведомств.

В целях сокращения времени бухгалтеров, отводимого на изучение нормативных материалов, разберем в статье основные вопросы организации бюджетного учета материальных запасов и операций, связанных с их использованием.

Перечень объектов, относимых к материальным запасам, приведен в п. 51 Инструкции N 148н. При этом стоит отметить, что по сравнению с перечнем, представленным в Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина России от 10.02.2006 N 25н (далее - Инструкция N 25н), новый перечень более масштабный за счет детализации предметов, используемых в деятельности учреждения в течение периода, превышающего 12 месяцев, но не относящихся к основным средствам в соответствии с ОКОФ. К таким предметам отнесены:

Орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и прочие) независимо от их стоимости и срока службы;

Бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и прочее) независимо от их стоимости;

Специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного и массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) независимо от их стоимости; сменное оборудование, многократно используемые в производстве приспособления к основным средствам и другие вызываемые специфическими условиями изготовления устройства - изложницы и принадлежности к ним, прокатные валки, воздушные фурмы, челноки, катализаторы и сорбенты твердого агрегатного состояния и т.п. независимо от их стоимости и срока службы;

Специальная одежда, специальная обувь, а также постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;

Форменная одежда, вещевое имущество, одежда и обувь в учреждениях здравоохранения, просвещения, социального обеспечения и других учреждениях, состоящих на бюджете, независимо от стоимости и срока службы;

Временные сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на стоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;

Тара для хранения товарно-материальных ценностей;

Предметы, предназначенные для выдачи напрокат, независимо от их стоимости;

Молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, подопытные животные;

Многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.

Кроме того, как и ранее, в Инструкции N 25н к материальным запасам относятся также:

Предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;

Готовая продукция.

В соответствии с п. 50 Инструкции N 148н учет материальных запасов ведется на счете 105 00 000 "Материальные запасы" в разрезе счетов:

105 01 000 "Медикаменты и перевязочные средства";

105 02 000 "Продукты питания":

105 03 000 "Горюче-смазочные материалы";

105 04 000 "Строительные материалы";

105 05 000 "Мягкий инвентарь";

105 06 000 "Прочие материальные запасы";

105 07 000 "Готовая продукция".

Принятие материальных запасов к учету

Как и ранее, материальные запасы принимаются к бюджетному учету по фактической стоимости с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками и подрядчиками (кроме их приобретения (изготовления) в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ).

При этом фактическая стоимость отлична от условий приобретения материальных запасов. Так, если материальные запасы приобретаются за плату, фактической стоимостью признаются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей; таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора; суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку (транспортные услуги) материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки; суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанные с их использованием), и иные платежи (п. 52 Инструкции N 148н).

Если оплата осуществляется в валюте РФ в сумме, эквивалентной иностранной валюте, то фактическая стоимость определяется с учетом суммовой разницы, под которой понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте, кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бюджетному учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Никто не запрещает учреждению изготавливать материальные запасы самому. В таком случае фактическая стоимость будет определена исходя из затрат, связанных с изготовлением данных активов.

В случае получения бюджетным учреждением материальных запасов в виде дарения, излишков при инвентаризации фактическая стоимость будет определяться исходя из рыночных цен на дату принятия к бюджетному учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Фактическая стоимость материальных запасов при их приобретении, изготовлении хозяйственным способом, безвозмездном получении в рамках нескольких договоров формируется на счете 106 04 440 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)" и лишь потом приходуется по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 340 "Материальные запасы".

Рассмотрим на примере приобретение учреждением силового ведомства канцтоваров за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

Пример 1. Учреждение исполнения наказаний за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, приобрело 472 пары обуви по цене 300 руб. на общую сумму 141 600 руб. (в том числе НДС - 21 600 руб.). Транспортная доставка оплачена по отдельному договору и составила 3000 руб. (без НДС). Произведена предоплата за обувь в размере 30% (42 480 руб.).

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены таким образом:

Если учреждение приобретает материальные запасы без дополнительных расходов, их приобретение отражается проводкой:

Дебет счета 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 302 22 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов".

При приобретении материальных запасов бухгалтерам бюджетных учреждений в целях недопущения нецелевого использования средств следует принимать во внимание перечень активов, учитываемых в составе прочих материальных запасов. Так, например, приобретая монитор для компьютера взамен вышедшего из строя, расходы следует производить не по статье 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ, а по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ, как запасные части, предназначенные для ремонта.

Аналогичным образом следует проводить расходы при приобретении книжной продукции, а именно - учитывать дальнейшее ее использование в деятельности учреждения. Если она приобретается для библиотечного фонда, расходы следует производить по статье 310 КОСГУ, если нет - по статье 340 КОСГУ.

В случае установления фактов нецелевого использования бюджетных средств к нарушителям могут применяться меры бюджетного, административного и уголовного законодательства РФ (ст. 289 БК РФ).

К мерам бюджетного законодательства относятся изъятие в бесспорном порядке средств, используемых не по целевому назначению, а также блокировка расходов. Под блокировкой расходов понимаются сокращение лимитов бюджетных обязательств по сравнению с бюджетными ассигнованиями либо отказ в подтверждении принятых бюджетных обязательств, если бюджетные ассигнования в соответствии с законом (решением) о бюджете выделялись главному распорядителю бюджетных средств (субъекту РФ, муниципальному образованию или другому получателю бюджетных средств) на выполнение определенных условий, однако к моменту составления лимитов бюджетных обязательств либо подтверждения принятых бюджетных обязательств эти условия оказались невыполненными (ст. 231 БК РФ).

К мерам административного воздействия относится наложение административного штрафа как на должностных, так и на юридических лиц (ст. 15.14 КоАП РФ):

На должностных лиц - от 4000 до 5000 руб.;

На юридических лиц - от 40 000 до 50 000 руб.

К уголовной ответственности привлекают при нецелевом расходовании средств, совершенном в крупном и особо крупном размере (от 1 500 000 до 7 500 000 руб.), и наказывают штрафом в размере от 100 000 до 300 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового (ст. 285.1 УК РФ).

В случае выявления нецелевого использования бюджетных средств, совершенного группой лиц по предварительному сговору или в особо крупном размере (свыше 7 500 000 руб.), наказание назначается в виде штрафа в размере от 200 000 до 500 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишения свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

Также много вопросов у бухгалтеров бюджетных учреждений вызывает принятие на учет материальных запасов, остающихся после выбытия основных средств, а также по договору дарения.

Как было указано выше, такие материальные запасы стоит учитывать по рыночной стоимости. Согласно п. 13 Инструкции N 148н под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к бюджетному учету. Из каких источников можно определить рыночные цены? Для решения данного вопроса можно воспользоваться положениями ст. 40 НК РФ. Согласно п. 11 этой статьи при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Пример 2. Военное образовательное учреждение получило по договору дарения мониторы для компьютеров. Текущая рыночная стоимость мониторов составляет 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб. С передающей стороной был заключен договор дарения, согласно которому мониторы должны использоваться для ремонта компьютеров. За доставку мониторов транспортной организации уплачено 3540 руб., в том числе НДС - 540 руб.

В бюджетном учете операции по приему дара отразятся следующим образом:

Фактическая стоимость материалов (запасных частей), полученных от ликвидации основных средств, также определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия материалов к учету.

Стоит обратить внимание бухгалтеров на новое положение, отраженное в Инструкции N 148н, касающееся правил принятия к бюджетному учету материальных запасов (материалов, комплектующих, запасных частей, ветоши, дров и т.п.), остающихся в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных и (или) ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов. В Инструкции N 25н об этом не говорилось. В новой Инструкции указанные операции отражаются проводкой (п. 60 Инструкции N 148н):

Дебет счетов 105 04 340 "Увеличение стоимости строительных материалов", 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 401 01 180 "Прочие доходы".

Еще одно нововведение касается отражения в бюджетном учете поступления материальных запасов в натуральной форме при возмещении ущерба, причиненного виновным лицом. В этом случае в бухгалтерском учете возмещение ущерба будет отражено проводкой:

Дебет счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы"

Кредит счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов".

Аналитический учет материальных запасов ведется на карточках количественно-суммового учета материальных ценностей.

Аналитический учет продуктов питания ведется в оборотной ведомости по нефинансовым активам. Записи в оборотную ведомость по нефинансовым активам производятся на основании данных накопительной ведомости по приходу продуктов питания и накопительной ведомости по расходу продуктов питания. Ежемесячно в оборотной ведомости по нефинансовым активам подсчитываются обороты и выводятся остатки на конец месяца.

Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в книге (карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству.

Оприходование материальных запасов отражается в регистрах бюджетного учета на основании первичных учетных документов (накладных поставщика и т.п.).

В тех случаях, когда имеются расхождения с данными документов поставщика, составляется акт о приемке материалов (ф. 0315004).

Перемещение материальных запасов

Как определено п. 61 Инструкции N 148н, отражение в учете операций по перемещению материальных запасов внутри учреждения, передаче их в эксплуатацию осуществляется в регистрах аналитического учета материальных запасов путем изменения материально ответственного лица на основании таких первичных документов, как:

Требование-накладная (ф. 0315006);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210).

Внутреннее перемещение материальных запасов между материально ответственными лицами в учреждении отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы" и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 105 00 000 "Материальные запасы".

Списание материальных запасов

Списание материалов производится одним из следующих способов (п. 58 Инструкции N 148н):

По фактической стоимости каждой единицы;

По средней фактической стоимости.

Оценка материальных запасов по средней фактической стоимости осуществляется по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающееся соответственно из средней фактической стоимости и количества остатка на начало месяца, а также поступивших запасов в текущем месяце на дату списания (отпуска). При этом Инструкция N 148н не обязывает применять только один способ списания. Отсюда следует, что учреждение вправе выбрать наиболее приемлемый для той или иной группы материалов вариант списания и отразить его в учетной политике.

Списание израсходованных материальных запасов, потерь в объеме норм естественной убыли материальных запасов, а также пришедших в негодность предметов мягкого инвентаря и посуды на основании оправдательных документов отражается по дебету счетов 401 01 272 "Расходование материальных запасов", 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов" и кредиту счетов аналитического учета счета 0 105 00 440.

Списание материальных запасов при их реализации, выявленных недостач, хищений отражается по дебету счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов" и кредиту счетов аналитического учета счета 105 00 440 "Материальные запасы".

Списание материалов и продуктов питания производится на основании таких документов, как:

Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202);

Ведомость на выдачу кормов и фуража (ф. 0504203);

Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210);

Путевой лист (ф. 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005, 0345007) применяется для списания в расход всех видов топлива;

Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230);

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143). Применяется для списания мягкого инвентаря и посуды. При этом списание посуды производится на основании данных книги регистрации боя посуды (ф. 0504044).

Рассмотрим для начала списание мягкого инвентаря.

Как установлено п. 68 Инструкции N 148н, объекты мягкого инвентаря учитываются в составе материальных запасов на счете 105 05 000 "Мягкий инвентарь". На данном счете учитываются следующие виды мягкого инвентаря:

Белье (рубашки, сорочки, халаты и т.п.);

Постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т.п.);

Одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т.п.);

Обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т.п.);

Спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т.п.);

Прочий мягкий инвентарь.

Их списание производится на основании акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143). Он составляется материально ответственным лицом и подписывается комиссией, назначаемой руководителем учреждения. Указанный документ оформляется в двух экземплярах: один экземпляр сдается в бухгалтерию, а другой остается у материально ответственного лица.

Пример 3. Военный госпиталь за счет средств федерального бюджета приобрел 100 комплектов медицинских халатов по цене 300 руб. за комплект. Халаты были доставлены на склад. В этом же месяце в количестве 20 шт. они были переданы материально-ответственному лицу для дальнейшей выдачи медицинских халатов в отделении.

На возвращенные, пришедшие в негодность халаты составлен акт на списание.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующим образом:

Эта операция характерна для бюджетных учреждений, имеющих на балансе или в аренде транспортные средства. Основными документами, подтверждающими расход ГСМ, являются путевой лист, контрольно-кассовый чек с заправочной станции, талоны или топливные карты. В путевом листе указываются данные о пробеге автомобиля на момент выезда из гаража и на момент приезда обратно, место отправления и место назначения, пройденный за день километраж, марка автомобиля, Ф.И.О. водителя, норма расхода топлива.

Списание ГСМ осуществляется по нормам, утвержденным Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие Методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте". В этом Распоряжении приведены значения базовых, транспортных и эксплуатационных норм расхода топлива для автомобильного подвижного состава общего назначения, нормы расхода топлива на работу специальных автомобилей, порядок их применения, формулы и методы расчета нормативного расхода топлива при эксплуатации, справочные нормативные данные по расходу смазочных материалов, значения зимних надбавок и другая информация.

Базовая норма расхода топлива зависит от конструкции автомобиля, его агрегатов и систем, категории, типа и назначения автомобильного подвижного состава (легковые, автобусы, грузовые), вида используемого топлива. При расчете базовой нормы учитывают массу автомобиля в снаряженном состоянии, типизированный маршрут и режим движения в условиях эксплуатации в пределах правил дорожного движения. Нормы расхода топлива на 100 км пробега автомобиля определены в литрах бензина или дизтоплива для бензиновых и дизельных автомобилей. Транспортная норма (норма на транспортную работу) включает в себя базовую норму и зависит или от грузоподъемности, или от нормируемой загрузки пассажиров, или от конкретной массы перевозимого груза. Эксплуатационная норма устанавливается на основе базовой или транспортной нормы с использованием поправочных коэффициентов (надбавок). Базовая норма также зависит от грузоподъемности, или от нормируемой загрузки пассажиров, или от массы перевозимого груза.

Нормы расхода топлива могут повышаться или понижаться в зависимости от условий, при которых эксплуатируется транспортное средство. В случае применения нескольких надбавок норма расхода топлива определяется с учетом их суммы или разности. В частности, нормы могут увеличиваться с учетом следующих обстоятельств:

1) времени года. Норма расхода топлива и смазочных материалов в зимнее время (в зависимости от климатических районов страны) увеличивается с 5 до 20%;

2) работы автотранспорта на дорогах общего пользования (I, II и III категорий) со сложным планом, вне пределов городов и пригородных зон, где в среднем на 1 км пути имеется более пяти закруглений (поворотов) радиусом менее 40 м (то есть на 100 км пути не менее 500 м), надбавка может составлять до 10%, на дорогах общего пользования IV и V категорий - до 30%;

3) работы автотранспорта в городах с определенной плотностью населения. Чем выше плотность населения, тем больше надбавка к норме расхода топлива. Так, если плотность населения превышает 3 млн человек, размер надбавки, которую может установить организация, составляет до 25%, от 1 до 3 млн человек - до 20% и т.д.;

4) обкатки новых автомобилей. При пробеге первой тысячи километров новыми автомобилями (обкатке) и автомобилями, вышедшими из капитального ремонта, а также при централизованном перегоне таких автомобилей своим ходом в одиночном состоянии предполагается надбавка в размере до 10%; при перегоне автомобилей в спаренном состоянии - до 15%, в строенном - до 20%.

МАТЕРИАЛЬНЫЕ ЗАПАСЫ В УЧЕТЕ БЮДЖЕТНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ

Ни одна организация в ходе своей деятельности не может обойтись без материально-производственных запасов, представляющих собой важнейшую часть оборотных активов организации, необходимых для осуществления ее хозяйственной деятельности.
Учет материальных запасов должен обеспечивать формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль их наличия и движения. Об учете материальных запасов в бюджетном учреждении пойдет речь в статье.

Одной из форм, предусмотренных статьей 50 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) для создания юридических лиц - некоммерческих организаций, являются учреждения. В свою очередь бюджетные учреждения являются одной из форм государственных (муниципальных учреждений).
Правовое положение бюджетных учреждений, наряду с Гражданским кодексом Российской Федерации, определяет Федеральный закон от 12.01.1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", пунктом 1 статьи 32 которого установлено, что некоммерческая организация ведет бухгалтерский учет и статистическую отчетность в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, причем государственные (муниципальные) учреждения должны обеспечивать открытость и доступность годовой бухгалтерской отчетности учреждения.
Основным нормативным правовым документом, регулирующим бухгалтерский учет в Российской Федерации, является Федеральный закон от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), действие которого распространяется как на коммерческие, так и на некоммерческие организации (подпункт 1 пункта 1 статьи 2 Закона N 402-ФЗ).
К документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся, как Вы знаете, федеральные и отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учета, стандарты экономического субъекта (пункт 1 статьи 21 Закона N 402-ФЗ).
Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора на 2017 - 2019 г. утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2017 г. N 170н, предусматривает разработку и утверждение более двадцати новых стандартов, а также внесение изменений в многие действующие нормативные правовые акты (далее - Программа N 170н).
С 01.01.2018 г. вступили в действие пять стандартов, разработка и утверждение которых были предусмотрены предыдущей программой , утвержденной Приказом Минфина России от 10.04.2015 г. N 64н. В настоящее время и сама программа, и утвердивший ее приказ утратили силу.
Утвержденные и вступившие в силу федеральные стандарты применяются при ведении бухгалтерского учета государственных (муниципальных) бюджетных учреждений с 01.01.2018 г., составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) бюджетных учреждений начиная с отчетности 2018 года.

К материальным запасам, учитываемым в соответствии с Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом от 26.08.04 № 70н (далее - Инструкция № 70н), относятся сырье и материалы, предназначенные для использования в процессе деятельности бюджетных учреждений, а также для перепродажи.
Указанным нормативным документом установлены следующие критерии отнесения объектов к материальным запасам:
- они должны использоваться в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;
- при использовании в течение периода более 12 месяцев они не относятся к основным средствам в соответствии с классификацией ОКОФ.
Учет материальных запасов призван обеспечить сплошное, непрерывное и полное отражение их движения (поступления, расхода, перемещения) и наличия; учет количества и стоимостную оценку.

По Инструкции № 70н рассматриваемые объекты относятся к нефинансовым активам бюджетных учреждений. Для учета материальных запасов в бюджетном учете предназначен счет 0 10500 000 "Материальные запасы", который включает следующие аналитические счета:
- 0 10501 000 "Медикаменты и перевязочные средства";
- 0 10502 000 "Продукты питания";
- 0 10503 000 "Горюче-смазочные материалы";
- 0 10504 000 "Строительные материалы";
- 0 10505 000 "Прочие материальные запасы";
- 0 10506 000 "Готовая продукция".
Из приведенного перечня следует, что количество счетов, предназначенных для учета отдельных видов материальных запасов, по сравнению с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина РФ от 30.12.99 № 107н (далее - Инструкция № 107н), сокращено.
В то же время в соответствии с последним абзацем п. 9 Инструкции № 70н органам государственной власти, органам управления государственных внебюджетных фондов, органам управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органам местного самоуправления разрешено введение в код аналитического счета разрядов для получения дополнительной информации, необходимой внутренним пользователям.

Соответствие характеристик счетов учета материальных запасов старого и нового плана счетов.

Внутреннее содержание нумерации счетов бюджетного учета абсолютно отличается от предложенного ранее Инструкцией № 107н. При переходе на новый План счетов бюджетного учета первые 17 знаков счетов учета материальных запасов должны отражать коды соответствующего администратора доходов и функциональной классификации расходов. Это подтверждено разделом Таблицы соответствия кода счета бюджетного учета коду классификации доходов, ведомственной, функциональной классификации расходов бюджетов, классификации источников финансирования дефицита бюджетов (Приложение № 2 к Методическим указаниям по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 24.02.05 № 26н). В 18-ом разряде счета аналитического учета должен быть указан код источника финансирования.
Рассмотрим соответствие отдельных счетов бюджетного учета материальных запасов ранее действовавшим субсчетам бухгалтерского учета, открытым в соответствии с Инструкцией № 107н.
В бухгалтерском учете бюджетных учреждений на субсчетах, открываемых к счету 04 "Оборудование, строительные материалы и материалы для научных исследований", учитывались соответствующие материальные запасы. Полного аналога данному счету в бюджетном учете нет. В момент перехода на Инструкцию № 70н учтенные объекты, должны быть разделены на несколько счетов бюджетного учета.
О каких именно материальных ресурсах идет речь? Это все виды строительных материалов, готовые к установке строительные конструкции и детали, металлические, железобетонные и деревянные конструкции, блоки и сборные части зданий и сооружений, сборные элементы; оборудование для отопительной, вентиляционной, санитарно-технической системы (отопительные котлы, радиаторы и т.п.), а также оборудование, требующее монтажа и предназначенное для установки, стоимость которых переносится с субсчета 040 "Оборудование к установке", 041 "Строительные материалы для капитального строительства" на счет бюджетного учета 0 10504 000 "Строительные материалы". В п. 65 Инструкции № 70н приведено пояснение, согласно которому в состав указанного оборудования включается также контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе управленческого оборудования.
А с субсчетов 043 "Материалы длительного использования для научных исследований и на лабораторном испытании", 044 "Спецоборудование для научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками", которое еще не передано в научное подразделение, - на счет 0 10505 000 "Прочие материальные запасы".
В учете материальных запасов сохранена идеология Инструкции № 70н в отношении порядка отражения в бухгалтерском учете операций по перемещению нефинансовых активов внутри учреждения. Поэтому выдача материалов для научных исследований со склада в какое-либо структурное подразделение учреждения приводит только к изменению материально ответственного лица в регистрах бухгалтерского учета (Оборотной ведомости по нефинансовым активам, карточке количественно-суммового учета материальных ценностей, Книге учета животных - соответственно № 5, № 10 и № 9 Приложения № 3 к Инструкции № 70н).
Как и ранее, если оборудование приобретено по конкретному договору с заказчиком, его стоимость учитывается за балансом на счете 02 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение". По завершении договора оно списывается по кредиту счета 02.
Спецоборудование, необходимое для выполнения НИР по договорам с заказчиками по конкретной теме, после передачи в научное подразделение списывается с балансового учета и отражается на забалансовом счете 12 "Спецоборудование для выполнения научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками" В этом случае после завершения работ в соответствии с условиями договора спецоборудование либо возвращается заказчику, либо приходуется на балансе по рыночной стоимости на дату принятия к бюджетному учету с оформлением бухгалтерской записи:
Дебет 0 10505 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"
Кредит 0 40101 180 "Прочие доходы".
Материальные запасы, использованные при изготовлении экспериментальных устройств, которые необходимы при проведении НИОКР, до момента проведения демонтажа таких устройств учитываются на забалансовом счет 13 "Экспериментальные устройства". На использованные материальные ресурсы производится запись:
Дебет 0 40101 280 "Прочие расходы"
Кредит 0 10505 000 "Прочие материальные запасы".
В случае, когда после демонтажа материалы пригодны к использованию, они списываются с забалансового счета (Кредит счет 13 "Экспериментальные устройства") и отражаются в балансе по рыночной стоимости на дату принятия к учету по аналогии с операциями по забалансовому счету 12.
До перехода на новую инструкцию по бюджетному учету в составе материальных запасов числился счет 05 "Молодняк животных и животные на откорме". Учетные объекты в виде молодняка всех видов животных и животные на откорме, птицы, кролики, пушные звери, семьи пчел не зависимо от их стоимости; приплод молодняка при наличии в учреждениях рабочего скота; посадочный материал - все это также учитывается на счете бюджетного учета 0 10505 000 "Прочие материальные запасы".
И, наконец, попробуем разобраться с многочисленными субсчетами счета 06 "Материалы и продукты питания". Материалы, учитываемые согласно Инструкции № 107н на субсчете 060 "Материалы для учебных, научных и других целей" по Инструкции № 70н учитываются на счете 0 10505 000 "Прочие материальные запасы".
Продукты питания, учитываемые на субсчете 061 с одноименным названием его не поменяли и по новой инструкции учитываться должны на счете 0 10502 000 "Продукты питания".
На счете бюджетного учета 0 10501 000 "Медикаменты и перевязочные средства" будут учитываться названные объекты, которые ранее учитывались на субсчете 062 "Медикаменты и перевязочные средства" и частично на счете 063 "Хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности". Об этой особенности переноса стоимости указанных объектов при переходе на Инструкцию № 70н рассказывалось в первом номере нашего журнала. (сделать сноску: см.статью…).
Стоимость остальных хозяйственных материалов (за исключением медикаментов и готовых лекарств, а также материалов, предназначенных для строительства и ремонта) с субсчета 063 "Хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности" перейдет на счет 0 10505 000 "Прочие материальные запасы".
Для учета топлива, горючего и смазочных материалов вместо субсчета бухгалтерского учета 064 "Топливо, горючее и смазочные материалы" в бюджетном учете должен использоваться счет 0 10503 000 "Горюче-смазочные материалы".
Учетные объекты с оставшихся субсчетов по учету материальных запасов: специальные материалы (065), тара (066), прочие материалы (067) и запасные части к машинам и оборудованию (069) должны учитываться на счете 0 10505 000 "Прочие материальные запасы". Материалы в пути в части стоимости материальных запасов, отгруженных поставщиками, но не поступивших к концу отчетного периода в учреждение, при расчетах по аккредитиву, а также при движении объектов материальных запасов по централизованному снабжению переносятся с одноименного счета бухгалтерского учета 068 на счет бюджетного учета 0 10703 000 "Материалы в пути".
И, наконец, для учета материальных ресурсов, которые бюджетные учреждения не приобретают на стороне, а изготавливают сами, служит счет 0 10506 000 "Готовая продукция", в значительной степени аналог счета 080 старого плана счетов с одноименным названием. В соответствии с п. 67 Инструкции № 70н готовая продукция, учтенная на этом счете, изготавливается в бюджетном учреждении в рамках предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход. Подробно процесс отражения в бюджетном учете ее изготовления и отпуска будет рассмотрен в соответствующем разделе статьи.
Вышеуказанное перераспределение учетных объектов приведено в Таблице соответствия счетов Плана счетов бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях и Единого плана счетов бухгалтерского учета исполнения бюджетов Плану счетов бюджетного учета и бухгалтерские записи по переводу на счета бюджетного учета (Приложение № 1 к Методическим указаниям по внедрению Инструкции по бюджетному учету, утвержденным приказом Минфина России от 24.02.05 № 26н, далее - Приложение № 1-26н).
Бухгалтерские операции по переводу остатков по указанным счетам отражаются в межотчетный период в Справке (ф. 0504833), которая содержится в Перечне форм документов класса 05 ОКУД "Унифицированная система финансовой, учетной и отчетной бухгалтерской документации бюджетных учреждений и организаций" (см. Приложение № 2 к Инструкции № 70н). А затем остатки по бюджетным счетам переносятся в главную книгу в качестве остатков на начало 2005 года.

Формирование фактической стоимости материальных запасов.
Как и иные учетные объекты, материальные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической стоимости. Расходы, которые формируют указанную стоимость, приведены в п.п. 50 и 52 Инструкции № 70н. Перечень достаточно большой и включает в себя не только договорную стоимость приобретения материальных ресурсов, но и все сопутствующие этому процессу затраты на:
- информационные и консультационные услуги;
- таможенные пошлины и иные платежи;
- вознаграждения посредникам;
- транспортно-заготовительные услуги;
- подработку, сортировку, фасовку и т.п.;
- иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов.
Отличительной особенностью Инструкции № 70н является то, что в ней дано определение суммовых разниц, которые также влияют на изменение фактической стоимости нефинансовых активов. Под суммовой, разницей в редакции п. 51 Инструкции № 70н, понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения .

Пример
5 марта 2005 года бюджетное учреждение заключило договор на приобретение медикаментов. Источник приобретения - бюджетные средства. Стоимость медикаментов по договору выражена в условных единицах и составила 2000 у.е. Согласно условиям договора курс у. е. соответствует курсу рубля по отношению к доллару США, установленному ЦБ РФ на день совершения операции. Допустим, что в момент оприходования медикаментов по учету (20 марта) курс составил 27,9 руб. за один долл. США. Оплата произведена 25 марта. В момент оплаты задолженности курс составил 28 руб. за один долл. США.
За доставку медикаментов транспортной организацией выставлен счет на сумму 1500 руб.
Отразим операции по приобретению медикаментов в бюджетному учете.
В соответствии с Инструкцией 70н в учете должна найти отражение операция доведения до бюджетного учреждения лимитов бюджетных обязательств (далее - ЛБО) на расходы по приобретению медикаментов:
получены ЛБО бюджетополучателем:
- для приобретения основных средств - 56000 руб.
Дебет 1 50105 340 "Получены лимиты бюджетных обязательств по приобретению материальных запасов";
Кредит
- для оплаты транспортных услуг - 1500 руб.
Дебет 1 50105 222 "Получены лимиты бюджетных обязательств по расходам за счет транспортных услуг";
Кредит 1 50103 222 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет транспортных услуг".
20 марта 2005 года произведена следующая бухгалтерская запись:
- оприходованы медикаменты по стоимости, включая договорную с поставщиком и стоимость транспортных услуг
Дебет 1 10501 340 "Увеличение стоимости медикаментов и перевязочных средств" - 57300 руб.
Кредит 1 30220 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"- 55800 руб. (2000*27,9 руб);
И
Кредит 1 30203 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг" - 1500 руб.

Одновременно:
отражены принятые бюджетные обязательства по приобретению медикаментов в общей сумме 57300 руб. (55800 руб. +1500 руб.), в том числе:
- по оплате стоимости медикаментов - 55800 руб.:
Дебет 1 50103 340 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов";
Кредит 1 50201 340 "Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет приобретения материальных запасов" ;
- по оплате услуг по доставке медикаментов - 1500 руб.
Дебет 1 50103 222 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по расходам за счет транспортных услуг";
Кредит 1 50201 222 "Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет транспортных услуг".
25 марта 2005 года произведена оплата кредиторской задолженности за поставленные медикаменты и их доставку.:
погашена кредиторская задолженность поставщику - 56000 руб. (2000 *28 руб.)
Дебет 1 30220 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов".
Кредит 1 30405 340 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов по приобретению материальных запасов";
- оплачен счет за оказанные транспортные услуги по доставке медикаментов - 1500 руб.
Дебет 1 30203 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"
Кредит 1 30405 222 "Расчеты по платежам из бюджета с органами, организующими исполнение бюджетов, по оплате транспортных услуг".
Как отмечалось, в том случае, если курсы валюты, принятой за условную единицу, не совпадают на дату принятия кредиторской задолженности к учету и дату ее погашения, возникают суммовые разницы. Положительные суммовые разницы увеличивают первоначальную стоимость объекта, а отрицательные - уменьшают.
По условиям нашего примера 25 марта следует сделать следующую бухгалтерскую запись:
- отнесена на увеличение стоимости медикаментов суммовая разница от переоценки кредиторской задолженности - 200 руб. (2000*28 - 2000*27,9)
Дебет 1 10501 340 "Увеличение стоимости медикаментов и перевязочных средств"
Кредит 1 30220 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

Одновременно:
- отражено увеличение принятых бюджетных обязательств по приобретению материальных запасов в размере суммовой разницы - 200 руб.
Дебет 1 50103 340 "Лимиты бюджетных обязательств получателей бюджетных средств по приобретению материальных запасов";
Кредит 1 50201 340 "Принятые бюджетные обязательства текущего года за счет приобретения материальных запасов".

Если при приобретении материальных запасов их стоимость выражена в иностранной валюте, то она пересчитывается в рубли по курсу ЦБ России, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Движение материальных запасов .

В процессе хозяйственной деятельности бюджетных учреждений происходит движение материалов, включающее последовательные операции: поступление, передача в пределах учреждения и расходования (или реализация). Указанные операции отображаются в учете с помощью первичных документов, оформленных надлежащим образом.

Приобретение материальных ресурсов

Как отмечалось ранее, поступление материальных ресурсов в бюджетное учреждение может осуществляться по-разному. Это приобретение за плату самостоятельно или в порядке централизованного снабжения; безвозмездное поступление; в результате оприходования излишков, выявленных при инвентаризации и т.д. Рассмотрим на примерах оформление бухгалтерских записей по некоторым из них.

Пример
В марте 2005 года бюджетное учреждение приобрело за счет средств от предпринимательской деятельности оборудование, требующее монтажа, произведя предоплату поставщику в размере 100%. Его стоимость 250000 руб. (в т.ч. НДС 38136 руб.) Расходы по доставке - 10000 руб. (в т.ч. НДС 1525 руб.) Для монтажа оборудование было передано подрядной организации. Стоимость выполненных работ по монтажу составила 30000 руб. (в т.ч. НДС 4576 руб.).
Установленное оборудование будет использоваться в предпринимательской деятельности, не облагаемой НДС.
В бюджетном учете необходимо отразить следующие операции:
- произведена предоплата поставщику 250000 руб. (в т.ч. НДС - 38136 руб.)
Дебет 2 20611 560 "Увеличение дебиторской задолженности по выданным авансам за приобретение материальных запасов"
Кредит 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с
банковских счетов";
Обращаем внимание, что в соответствии с п. 87 Инструкцией № 70н не зависимо от того, открыт ли бюджетному учреждению лицевой счет по предпринимательской деятельности в органах казначейства либо в банке, в бюджетном учете для отражения расчетных операций со средствами, полученными от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, используется счет бюджетного учета 0 20101 000 "Денежные средства учреждения на банковских счетах".
Продолжим отражение в бюджетном учете рассматриваемых операций:
- получено оборудование, требующее монтажа, на склад 211864 руб.
Дебет
Кредит 2 30220 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов";

Отражена сумма НДС, начисленного со стоимости приобретенных материальных ценностей - 38136 руб.
Дебет
Кредит 2 30220 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов".

Одновременно:
- зачтена предоплата в уменьшение Кредиторской задолженности за поставленное оборудование - 250000 руб.
Дебет 2 30220 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"
Кредит 2 20611 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по выданным авансам за приобретение материальных запасов".
- отражены расходы по доставке в стоимости оборудования - 8475 руб.
Дебет 2 10504 340 "Увеличение стоимости строительных материалов"
Кредит 2 30203 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг";
- отражена сумма НДС, учтенная в расходах по доставке - 1525 руб.
Дебет 2 21001 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"
Кредит 2 30203 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг".
- оплачены транспортные услуги по доставке оборудования - 10000 руб.
Дебет 2 30203 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате транспортных услуг"
Кредит 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов"

Поступление материальных запасов по договору дарения (безвозмездно) в бюджетном учете отражается в качестве дохода в соответствии с п. 58 Инструкции № 70н с оформлением записи:
Дебет 0 10500 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" - по соответствующими аналитическим счетам
Кредит 0 40101 150 "Доходы от безвозмездных и безвозвратных поступлений от бюджетов".
При этом следует учесть, что некассовые операции, которые осуществляют бюджетополучатели, должны найти свое отражение в ежемесячно представляемой по подчиненности Справке по некассовым операциям по исполнению бюджета (ф. 0503129). Это установлено приказом Минфина РФ от 21.01.05 № 5н "Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной бюджетной отчетности". Указанная форма составляется получателем средств бюджета на основании оправдательных документов, подтверждающих операции по доходам, расходам, источникам финансирования дефицита бюджетов, исполненные минуя банковские счета и отраженные на соответствующих счетах счетов 040101100 "Доходы учреждения, 040102100 "Доходы резервного фонда", 040101200 "Расходы учреждения", 040102200 "Расходы резервного фонда".

Изготовление продукции в рамках деятельности, приносящей доход.

Ранее отмечалось, что в бюджетных учреждениях при осуществлении предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, может создаваться готовая продукция. В связи с этим Инструкцией № 70 введен принципиально новый счет бухгалтерского учета, на котором аккумулируется информация о затратах на изготовление нефинансовых активов в виде материалов, готовой продукции (работ, услуг). Это счет 0 10604 000 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг). Согласно характеристике, приведенной в п. 81 Инструкции № 70н, он предназначен для учета операций по изготовлению материальных запасов в рамках основной деятельности (то есть бюджетной) и готовой продукции (работ, услуг) по предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход. Таким образом, счет 0 10604 000 выступает в качестве собирательного счета для учета фактических затрат (себестоимости) готовой продукции или иного материального ресурса. В данном случае на указанный счет списываются суммы начисленной заработной платы, стоимость использованных материальных ресурсов, начисленной амортизации по основным средствам и т.д. (см. проводку № 20 в Приложении № 1 к Инструкции № 70н). Это подтверждено и п. 74 Инструкции № 70н. Изготовленная продукция приходуется по учету. Рассмотрим пример отражения в бюджетном учете операций по изготовлению и реализации готовой продукции.

Пример
В марте 2005 года бюджетное учреждение получило аванс 400000 руб. в счет предстоящей поставки покупателю готовой продукции. В том же месяце оно отпустило сторонней организации готовую продукцию на сумму 826000 руб. (в т.ч. НДС 126000 руб.)
Фактическая стоимость произведенной продукции составила 600000 руб. (без НДС), в т.ч. условно примем, что в ней расход материалов составляет 120000 руб., приобретенных услуг - 138760 руб., заработная плата - 270396 руб., начисления на нее - 70844 руб. (ЕСН, взносы на пенсионное - 70302 руб. и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве - 542 руб.).
Кроме того, будем считать, что в течение первого квартала 2005 года никакой иной коммерческой деятельности бюджетное учреждение не вело.
Налоговая база по налогу на прибыль, исчисленная в бухгалтерском и налоговом учете, совпадают.
Сумма "входного" НДС по приобретенным и использованным услугам сторонних лиц составила 24977 руб.

В бухгалтерском учете должны быть оформлены записи:
- получен аванс от покупателя в счет предстоящей поставки готовой продукции 400000 руб.
Дебет
Кредит 2 20503 660"Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг".
Обращаем внимание, что аналога субсчета, на котором в соответствии с Инструкцией № 107н отражались авансы полученные в бюджетном учете нет. Но в Приложении № 1-26н предложено остаток по Кредиту счета 155 "Расчеты по авансам полученным" на 1.01.05 без первоначальных операций отразить в виде отрицательного числа на счете 2 20503 000 "Расчеты с дебиторами по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг". Поэтому в статье будет использоваться для отражения сумм полученных авансов указанный счет бюджетного учета.
Поскольку по условиям примера аванс полностью зачитывается в месяце его получения, для сокращения числа бухгалтерских записей НДС с авансов не исчислен. НДС будет отражен в момент реализации готовой продукции и зачета полученного ранее аванса.
На практике следует руководствоваться положениями главы 21 НК РФ об исчислении НДС с полученных авансов.

Приобретены услуги сторонних организаций для изготовления продукции - 138760 руб. (без НДС)
Дебет
Кредит 2 30207 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг";
- отражена сумма "входного" НДС по приобретенным услугам - 24163 руб.
Дебет 2 21001 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"
Кредит 2 30207 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг".

Оплачены услуги сторонних организаций -162923 руб.
Дебет 2 30207 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками прочих услуг"
Кредит 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов";

Предъявлены расчетные документы покупателям готовой продукции - 826000 руб. (с НДС - 126000 руб.)
Дебет 2 20503 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"
Кредит ;
Если обратиться к положениям Инструкции № 107н, то при выставлении счетов покупателям готовой продукции (работ, услуг) для отражения предполагаемой к получению суммы дохода от реализации применялся субсчет 401 "Доходы будущих периодов". В новом Плане счетов есть счет с одноименным названием. А в п. 221 Инструкции № 70н приведена запись, что зачисление в доход текущего отчетного периода договорной стоимости выполненных и сданных заказчику товаров , работ, услуг отражается по Дебету счета 0 40104 130 "Доходы будущих периодов от рыночных продаж товаров, работ, услуг" и Кредиту счета 0 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг". Но в характеристике счета в п. 224 экономическое содержание счета другое. В соответствии с Инструкцией № 70н счет 0 40104 100 "Доходы будущих периодов" имеет узко специальное применение. Он предназначен только для учета сумм, начисленных заказчикам за выполненные и сданные им отдельные этапы работ и не относящихся к доходам текущего отчетного периода. В примере рассматривается реализация готовой продукции - товара. То есть можно предположить, что в рассмотренном ранее п. 221 Инструкции № 70н допущена некорректная формулировка. Поэтому в примере использован счет доходов от рыночных продаж товаров, работ, услуг, а не доходов будущих периодов.
- начислена оплата труда работникам, занятым при изготовлении продукции - 270396 руб.
Дебет 2 10604 340 "Увеличение стоимости материалов, готовой продукции (работ, услуг)"
Кредит 2 30201 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по оплате труда";

Начислен ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - 70844 руб.(70303 руб.+541 руб.)
Дебет 2 10604 340 "Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)"
Кредит 2 30302 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование";
- перечислены начисления на суммы оплаты труда
Дебет 2 30302 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование" - 70303 руб.
И
Дебет 2 30306 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"- 541 руб.
Кредит 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов" - 70844 руб.;

В стоимости готовой продукции учтена стоимость израсходованных материалов
Дебет 2 10604 340 "Изготовление материалов, готовой продукции (работ, услуг)"- 120000 руб.
Кредит 2 10500 440 "Уменьшение стоимости материальных запасов;

Произведен налоговый вычет по НДС со стоимости оказанных услуг 24977 руб.
Дебет 2 30304 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость"
Кредит 2 21001 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам";
- принята к учету готовая продукция по фактической себестоимости 600000 руб.
Дебет 2 10506 340 "Увеличение стоимости готовой продукции"
Кредит 2 10604 440 "Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг);
- списана готовая продукция при отпуске заказчику 600000 руб.
Дебет 2 40101 172 "Доходы от реализации активов"
Кредит 2 10506 440 "Уменьшение стоимости готовой продукции";
- отражена в финансовом результате фактическая стоимость готовой продукции 600000 руб.;
- поступила оплата от заказчика за реализованную продукцию по рыночной стоимости в окончательный расчет 426000 руб. ((826000 руб. - 400000 руб.)
Дебет 2 20101 510 "Поступления денежных средств учреждения на банковские счета"
Кредит 2 205030660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг".
- отражена сумма НДС со стоимости готовой продукции, подлежащая уплате в бюджет - 126000 руб.
Дебет 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"
Кредит 2 30304 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость";

Отражена сумма авансового платежа по налогу на прибыль за 1 квартал 2005 года 24000 руб. ((826000 руб.- 600000 руб. - 126000 руб.)Х 24%)=.
Дебет 2 40101 130 "Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг"
Кредит 2 30303 730 "Увеличение Кредиторской задолженности по налогу на прибыль";
- по окончании отчетного периода перечислены в бюджет НДС и налог на прибыль -
Дебет 2 30304 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по налогу на добавленную стоимость" -101023 руб. (126000 руб.- 24977 руб.)
и
Дебет 2 30303 830 "Уменьшение Кредиторской задолженности по налогу на прибыль" - 24000 руб.
Кредит 2 20101 610 "Выбытия денежных средств учреждения с банковских счетов" - 125023 руб.

Списание материальных запасов

В соответствии с п. 56 Инструкции № 70н списание материальных запасов производится бюджетными учреждениями по средней фактической стоимости. Оценка материальных запасов по средней фактической стоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей фактической стоимости группы (вида) запасов на их количество. Указанные величины формируются соответственно из средней фактической стоимости, количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца. Это означает, что в течение месяца аналогичные группы товаров приходуются по учету в обычном порядке. Но расход учитывается в течение этого периода только в количественном выражении. По окончании месяца, когда весь приход материалов состоялся и оформлен, рассчитывается средняя цена по группе (виду) запасов. И только исходя из нее, рассчитывается сумма списания каждого из материалов. Как правило, списание материальных запасов по средней стоимости применяется в учете при большом ежедневном обороте однородных материальных запасов. При этом их учет организован не в единицах (штуках), а в литрах, тоннах, кубометрах и т.д. Но в большинстве бюджетных учреждений этого нет. А предложенное Минфином "отсроченное" списание материальных запасов может не лучшим образом сказаться на своевременном составлении бухгалтерской отчетности.
В настоящее время, до перехода на Инструкцию № 70н, практика списания израсходованных материалов такова. В бюджетных учреждениях осуществляется учет каждой конкретной единицы материальных запасов по соответствующей ей цене. Стоимость выбывших запасов определяется умножением количества конкретного вида выбывшего запаса на его цену.
Другими словами, учреждение приобрело материалы, израсходовало, сразу оформило акт на списание и списало с учета по балансовой стоимости. В новых условиях так сделать нельзя. Потому что при расчете стоимости списанных материалов, исходя из средней цены, в сравнении с рассмотренным вариантом всегда будут возникать расхождения - несписанные "копеечные" остатки.
Поскольку в связи с предложенным методом списания никаких дополнительных определений Инструкция № 70н не дает, представляется целесообразным сформулировать в учетной политике бюджетного учреждения в целях бюджетного учета определение (описание) группы запасов. Например, такое: группой материальных запасов признаются одноименные, однородные материалы, имеющие одинаковые параметры (размер, сорт, марку или иные характерные признаки), имеющие незначительные колебания в ценах (в пределах 10 %).
Рассмотрим на примере порядок определения стоимости израсходованных материальных запасов по новым правилам.
Пример
На складе колледжа на 1 мая числилось бумаги писчей 3 пачки по цене 144 руб., на общую сумму 432 руб. и 1 пачка по цене 139 руб. В течение месяца было:
а) приобретено аналогичной бумаги 5 пачек по цене 150 руб. на общую сумму 750 руб.;
б) выдано со склада и использовано для учебных целей 7 пачек.
Необходимо определить стоимость выбывших пачек бумаги по методу средней фактической стоимости (далее - СФС) и общую сумму затрат колледжа на бумагу за май.

Определяем среднюю фактическую стоимость одной пачки бумаги:
СФС = ((432 руб. + 139 руб..) + 750 руб..) / ((3 шт. + 1 шт.) + 5 шт.) = 146,8 руб./пач.
Следовательно, общая сумма затрат на израсходованную бумагу в мае составит 1027,6 руб. (146,8 руб. * 7 пач.).

При реализации покупных товаров согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ не предусмотрено списание по себе стоимости каждой единицы, а метод средней себе стоимости разрешено применять лишь в случаях, когда с учетом технологических особенностей невозможно применение методов ФИФО и ЛИФО.

Понятие, классификация и оценка материальных ценностей бюджетных учреждений

Категория «материалы» в широком смысле этого термина присуща как сфере материального производства, так и бюджетным учреждениям, основным продуктом деятельности которых является-услуги. Под материальными запасами бюджетных учреждений понимают различные вещественные элементы, используемые в процессе хозяйственной деятельности как предметы труда. Есть материальные запасы - это часть имущества,:

а) используется в производстве продукции, выполнении работ и оказании услуг;

б) предназначается для продажи непосредственно или после соответствующей обработки;

в) используется для управленческих нужд организации.

В отличие от производственной сферы, где все производственные запасы в процессе использования переносят свою стоимость на себестоимость изготовленной готовой продукции, стоимость потребленных материалов в бюджетных учреждениях основном относится на их фактические расходы.

Состав материальных ценностей бюджетных учреждений достаточно широк и разнообразен, поэтому для правильной организации их учета важное. Значение имеет научно обоснованная их классификация, оценка и выбор единицы учета. В бюджетных учреждениях основным является группировка материалов по функциональному назначению, которое положено в основу организации учета материальных ценностей:

Материалы для учебных, научных и других целей;

Продукты питания;

Медикаменты и перевязочные средства;

Хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности;

Топливо, топливо и смазочные (смазочные) материалы;

Материалы в пути;

Корма и фураж;

Запасные части к машинам и оборудованию;

Строительные материалы;

Другие материалы;

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы;

Изделия производственных (учебных) мастерских;

Продукция подсобных (учебных) сельских хозяйств.

Отдельное учетную группу в составе производственных запасов бюджетных учреждений составляют животные на выращивании и откорме, которые по экономической классификации относятся к предметам труда.

Систематизированный перечень всех материальных ценностей, используемых в учреждениях, ч полным и точным наименованием и группировкой в ​​разрезе групп, подгрупп, субпидгруп, сортов (сортов, типоразмеров и т.п.) составляет единую номенклатуру ценностей учреждения. Каждому наименованию материалов в этом перечне предоставляется постоянный номенклатурный номер, определяется учетная единица измерения, иногда и учетная цена. В таком виде этот перечень (реестр) материальных ценностей приобретает значение номенклатуры-ценника. Он тиражируется в необходимом количестве экземпляров с таким расчетом, чтобы им могли пользоваться все отделы учреждения, службы, подразделения и материально ответственные лица.

В небольших бюджетных учреждениях для ограничения учетной номенклатуры материалов и упрощения их учета однородные и сходные по качественным признакам материалы могут объединяться под одним номенклатурным номером. Номенклатурный номер - это сокращенное постоянно действующее условное обозначение соответствующей группы или вида материалов, используемое для облегчения внутрихозяйственного учета. Номенклатурный номер проставляют на всех первичных документах по учету движения и расходования материальных ценностей.

Важным элементом организации учета материалов является их оценка, то есть денежное выражение их стоимости. В бюджетных учреждениях материалы всех видов, продукты питания, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в учете и отчетности отражаются по покупной цене. Транспортные расходы, суммы налога па добавленную стоимость за приобретенные ценности зачисляются прямо па фактические расходы учреждения и не влияют на оценку приобретенных ценностей. По учетную цену обычно берут фиксированные (постоянные) цены на год (прейскурантные, планово-расчетные или средневзвешенные). Отклонение фактической стоимости материалов от их учетной цены можно учитывать на отдельном аналитическом счете «Отклонения от учетных цен» в составе соответствующего субсчета учета материалов и периодически списывать на расходы учреждения пропорционально учетной стоимости израсходованных материалов, а при незначительных запасах материалов (в небольших учреждениях) - прямо списывать на фактические расходы учреждения при оприходовании материалов.

Материально-производственные запасы, изготовленные силами организации в собственной мастерской, подсобном хозяйстве и т.д., принимаются па учет Иа фактической себестоимости. Стоимость ценностей, полученных безвозмездно, определяется исходя из их рыночной цены на дату оприходования. Ценности, приобретенные за иностранную валюту, оценивают в национальной валюте Украины (гривнах) по курсу НБУ на дату осуществления операции приобретения. Материально-производственные запасы, принадлежащие другим юридическим или физическим лицам, но находятся на ответственном хранении в данном учреждении, учитываются на забалансовых счетах по ценам, предусмотренным договором.

Периодически, как правило в периоды инфляции, учреждения по решению Главного управления Государственного казначейства Украины и Министерства экономики могут проводить дооценку материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов. Последняя такая дооценка материальных ценностей была проведена по состоянию на конец 1997 Для этого в соответствии с утвержденной инструкции создавались специальные комиссии (по приказу руководителя учреждения). Для определения новой цены пользовались действующим ценам на дату переоценки. Результаты дооценки оформлялись актом произвольной формы и отображения в учете и отчетности как увеличение стоимости активов и финансирования из бюджета. В условиях стабильного экономического развития такие дооценки запасов проводить нецелесообразно.