Освобождение от уплаты налога на прибыль. Федеральные льготники и имущественный налог

Например, аванс за январь 2015 года необходимо перечислить в бюджет не позднее 28 января 2015 года. Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, уплачивают авансы не позднее 28-го числа каждого месяца, следующего за отчетным периодом (абз. 4 п. 1 ст. 287 НК РФ). Отчетными периодами для них являются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (абз. 2 п. 2 ст. 285 НК РФ). Таким образом, авансовые платежи по итогам января 2015 года они обязаны перечислить в бюджет не позднее 2 марта 2015 года (с учетом переноса срока платежа с выходного дня 28 февраля на ближайший следующий за ним рабочий день).

Освобождение от уплаты ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль

Касательно фирм, выручка которых не превышает шестьдесят миллионов российских рублей в год – они вносят авансы ежеквартально. В нашей специальной статье мы подробно расскажем, кто является плательщиком, как платить налог на прибыль, рассмотрим особые условия для уплаты и ответим на вопросы, могущие возникнуть у человека, вникающего в заявленную тему.

Компании, получающие бОльшие доходы, имеет право:

• платить квартальный налог или помесячные предварительные платежи в течение квартала;
• вносить авансы на основании прибыли по факту, «на руки», подавая декларации помесячно.

Схема выплат избирается единожды в год и закрепляется в учётной политике фирмы о налогах. При изменении схемы необходимо заранее уведомить налогового инспектора.
Рассмотрим подробнее, кто и с какой периодичностью должен уплачивать авансы.

Налог на прибыль организаций в 2017 году

Средняя величина доходов от реализации за предыдущие четыре квартала - это сумма доходов от реализации за каждый из предыдущих четырех кварталов, идущих подряд, деленная на четыре. Если она превысит лимит, со следующего квартала организация уплачивает ежемесячные авансовые платежи.

руб. + 9,5 млн. руб. + 10,75 млн. руб. + 11,75 млн. руб.) = 40,5 млн. руб. 40,5 млн. руб. / 4 = 10,125 млн. руб. Это меньше, чем 15 млн. руб., значит, в I квартале организация не обязана уплачивать ежемесячные авансовые платежи. И если в 4 квартале 2018 года доходы от реализации не превысят 28,5 млн.

Авансовые платежи по налогу на прибыль в 2018: кто платит и порядок расчета

Ежемесячные авансовые платежи внутри квартала такие организации не платят. Какие организации в 2015 году обязаны уплачивать ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль Компании, которые не указаны в пункте 3 статьи 286 НК РФ, помимо квартальных авансовых платежей, уплачивают еще и ежемесячные авансовые платежи (абз.
2 п. 2 ст. 286

НК РФ). При расчете квартальных авансов они засчитывают суммы ежемесячных платежей, перечисленных в течение отчетного периода, в счет уплаты авансовых платежей по итогам отчетного периода (абз. 5 п. 1 ст. 287 НК РФ). Важно помнить, что если доход компании от реализации за четыре предыдущих квартала превысил 10 млн.

руб., ей также необходимо перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей.

Освобождение от ежемесячных авансовых платежей в 2011 году

Налоговая база по налогу на прибыль представлена нарастающим итогом с начала года: 2017 год 2018 год Доходы от реализации Налоговая база по налогу на прибыль Доходы от реализации Налоговая база по налогу на прибыль 1 квартал 8,5 млн. руб. 160 тыс. руб. 10,5 млн. руб. 90 тыс. руб. 2 квартал 9,5 млн. руб. 350 тыс. руб. 8 млн. руб. - 50 тыс. руб. 3 квартал 10,75 млн. руб. 620 тыс. руб. 13 млн. руб. 150 тыс. руб. 4 квартал 11,75 млн. руб. 900 тыс. руб. Сумма квартального авансового платежа по итогам отчетного периода определяется по фактической прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода - квартала, полугодия, девяти месяцев.

При этом учитываются авансовые платежи, ранее уплаченные в налоговом периоде.

Авансовые платежи по налогу на прибыль: кто платит и как рассчитать?

Разница между ранее внесенными суммами в течение отчетных периодов и окончательным расчетом перечисляется в бюджет по предельному сроку представления годовой отчетности. Если по итогам года организация получила отрицательные показатели (убыток), доплата не производится, а уплаченные авансовые платежи не пропадают и накапливаются на лицевом счете налогоплательщика.

Инфо

Для дальнейшего использования средств необходимо обратиться в территориальный орган. При обнаружении ошибки в учете возникает необходимость представления уточненной декларации.

Авансы по налогу на прибыль: кто обязан платить?

Внимание

Пример 2: посчитаем авансовые платежи, которые перечислит ООО «Центр управления финансами» в 2018 году с учетом ежемесячных авансовых платежей: платежи в январе, феврале и марте 2018 года равны ежемесячному авансовому платежу, который уплачивался в IV квартале предыдущего года: (620 тысяч рублей * 20% - 350 тысяч рублей * 20%) / 3 = 18 тысяч рублей в месяц. Авансовый платеж по фактическим итогам I квартала составил 18 тысяч рублей. Образовалась переплата по налогу: (18 тысяч рублей * 3 - 18 тысяч рублей) = 36 тысяч рублей.

Налог на прибыль организаций

НК РФ); по итогам 1 квартала, полугодия и 9 месяцев без уплаты ежемесячных авансовых платежей. Этот способ п. 3 ст. 286 НК РФ разрешает применять только организациям, у которых выручка за предыдущие четыре квартала не превысила в среднем 15 млн. рублей за квартал. Кроме того, организация может перейти на ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли. Но в данной статье мы не будем рассматривать этот способ, поскольку он не относится к обсуждаемым изменениям. Посчитаем для условного ООО «Центр управления финансами» авансовые платежи каждым из способов, а затем сравним результаты. Доходы и расходы в целях налогообложения определяются методом начисления.

Освобождение от уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль

• Главная
• Налог на прибыль

Предприятия уплачивают авансовые платежи по налогу на прибыль ежемесячно либо ежеквартально. Периодичность уплаты налога в бюджет зависит от категории организации и суммы полученной выручки. Плательщиками авансов налога являются лица, использующие в учете общую систему налогообложения. Порядок определения сумм обязательств и даты перечисления установлены ст. 286, 287

НК РФ. В статье расскажем про авансовые платежи по налогу на прибыль, дадим примеры расчета. Обязанность по взносу ежемесячных платежей Применяются варианты ежемесячного исчисления налога по фактической прибыли и по результатам финансовых показателей квартала.

Кто освобожден от уплаты авансового платежа по налогу на прибыль

При определении предыдущих четырех кварталов необходимо учитывать последовательно идущие четыре квартала, предшествующие периоду подачи соответствующей налоговой декларации Если же по истечении квартала, в котором компания уплачивала ежемесячные авансовые платежи, ее доходы от реализации окажутся меньше установленного лимита, на следующий квартал она освобождается от уплаты ежемесячных авансовых платежей. Причем такое освобождение организация получает автоматически - НК РФ не обязывает компанию уведомлять инспекторов об отсутствии необходимости уплачивать ежемесячные авансы.

Однако, чтобы избежать вопросов налоговиков о причине неуплаты ежемесячных авансовых платежей, ФНС России рекомендует налогоплательщикам все же сообщить в инспекцию об изменении порядка уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль (письмо от 13.04.10 № 3-2-09/46).

Налоговый кодекс РФ предусматривает освобождение от обязанностей по уплате налога на прибыль для некоторых категорий организаций. К ним, в частности, относятся организации:

Применяющие специальные налоговые режимы (ЕСХН, УСН, ЕНВД) или являющиеся плательщиками налога на игорный бизнес;

Участники проекта "Инновационный центр "Сколково" при соблюдении определенных условий.

Также не уплачивают налог организации, которые не признаются плательщиками налога на прибыль, а именно:

1) отдельные иностранные организации - в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи;

2) следующие организации - в связи с подготовкой и проведением в РФ чемпионата мира по футболу FIFA 2018 г. и Кубка конфедераций FIFA 2017 г.:

Международная федерация футбольных ассоциаций (Federation Internationale de Football Association (FIFA)) и ее дочерние организации;

Иностранные организации (конфедерации, национальные футбольные ассоциации, производители медиаинформации FIFA, поставщики товаров (работ, услуг) FIFA) - в отношении ряда доходов.

В большинстве случаев организации, применяющие специальные налоговые режимы, освобождены от обязанностей по уплате налога на прибыль. Это организации:

Применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее - ЕСХН);

Применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - УСН).

Но здесь следует заметить, что организации, которые применяют УСН или ЕСХН, обязаны уплачивать налог на прибыль с доходов в виде дивидендов и процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД).

Также от обязанности по уплате налога на прибыль освобождены организации, занимающиеся игорным бизнесом.

Обратите внимание, что те организации, которые перешли на ЕНВД или занимаются игорным бизнесом, не платят налог на прибыль только в отношении деятельности, облагаемой ЕНВД и налогом на игорный бизнес. Следовательно, по иным видам деятельности они исчисляют и уплачивают налог на прибыль в общем порядке.

Приведем пример:

Организация "Х" занимается оптовой и розничной торговлей. По розничной торговле она применяет ЕНВД и освобождена от уплаты налога на прибыль. Однако в отношении оптовой торговли такое освобождение не действует. Таким образом, по оптовой торговле организация уплачивает налог на прибыль в общем порядке.

Отметим, что, несмотря на освобождение от уплаты налога на прибыль, указанные выше организации не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов. В частности, по общему правилу указанные организации должны перечислить в бюджет налог на прибыль:

При выплате дивидендов;

При выплате определенных доходов иностранным организациям

В связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи для некоторых иностранных организаций предусмотрены налоговые льготы.

В частности, не признаются налогоплательщиками:

1) в 2008 - 2016 гг. - иностранные организаторы XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением игр;

2) в 2010 - 2016 гг. - иностранные маркетинговые партнеры Международного олимпийского комитета в отношении доходов, полученных в связи с организацией и проведением игр.

При этом если иностранный маркетинговый партнер МОК является также и официальной вещательной компанией игр.

В 2018 г. в России будет проходить финальный турнир 21-го чемпионата мира по футболу Международной федерации футбольных ассоциаций (Federation Internationale de Football Association (FIFA)).

Годом раньше на территории РФ под эгидой FIFA состоится восьмой по счету футбольный турнир среди национальных сборных - Кубок конфедераций 2017 г

2) дочерние организации FIFA, к которым согласно п. 18 ст. 2 Закона N 108-ФЗ относятся российские и иностранные юридические лица, участвующие в мероприятиях по подготовке и проведению в РФ чемпионата мира по футболу FIFA 2018 г. и Кубка конфедераций FIFA 2017 г., если выполняется хотя бы одно из условий:

Доля FIFA в уставном капитале организации составляет не менее 50%;

3) следующие иностранные организации:

Конфедерации;

Национальные футбольные ассоциации;

Производители медиаинформации FIFA;

Поставщики товаров, работ, услуг FIFA.

Н. В. Никифорова , эксперт журнала

Сразу оговоримся, что данная статья адресована налогоплательщикам, пользующимся медико-образовательной льготой по налогу на прибыль, введенной с 01.01.2011 Федеральным законом № 395-ФЗ 1 . Указанный закон дополнил ст. 284 НК РФ п. 1.1, в соответствии с которым организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность, могут использовать нулевую ставку при исчислении налога на прибыль при условии соблюдения положений ст. 284.1 НК РФ. Рассмотрим некоторые вопросы применения льготного режима налогообложения, с которыми организации сталкиваются на практике 2 , а также поговорим о том, каким образом необходимо подтвердить его правомерность.

Кто вправе использовать льготный режим налогообложения

Формально ставка 0% не является налоговой льготой. Однако, по мнению автора, ее можно признать таковой. Ведь согласно п. 1 ст. 56 НК РФ льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям лиц предусмотренные законом преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере. При применении нулевой ставки хозяйствующий субъект фактически налог на прибыль в бюджет не вносит, как остальные налогоплательщики, облагающие свои доходы (за вычетом соответствующих расходов) по ставке 20%. Стало быть, налоговые преференции, установленные для образовательных и медицинских организаций п. 1.1 ст. 284 НК РФ, можно именовать льготным режимом налогообложения.

Подчеркнем, что применение нулевой ставки по налогу на прибыль - это не обязанность, а право налогоплательщика. Очевидно, ее использование выгодно организациям, имеющим прибыль. Ведь в силу п. 1 ст. 283 НК РФ на убытки, полученные плательщиками в период обложения доходов по ставке 0%, правила переноса на будущее не распространяются.

Поэтому если во время применения нулевой ставки деятельность хозяйствующего субъекта убыточна, то он и не воспользуется преимуществом в виде неуплаты налога на прибыль, и не сможет в последующие периоды уменьшить полученную прибыль на суммы убытков предыдущих лет.

Особенности медико-образовательной льготы изложены в ст. 284.1 НК РФ, положения которой в силу ч. 6 ст. 5 Федерального закона № 395-ФЗ применяются с 1 января 2011 года до 1 января 2020 года. Из пункта 1 указанной статьи следует, что перейти на льготное налогообложение могут исключительно организации, которые осуществляют деятельность, поименованную в специально утвержденном Правительством РФ Перечне 3 . При этом деятельность, связанную с санаторно-курортным лечением, законодатели к медицинской не отнесли.

Таким образом, организации, осуществляющие данный вид деятельности, не имеют оснований для применения нулевой ставки. Как контролирующие органы определяют, связана или нет деятельность медицинской организации с санаторно-курортным лечением?

Информацию о видах деятельности налогоплательщика можно получить из Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ). В соответствии с пп. п п. 1 ст. 5 Закона № 129-ФЗ 4 в ЕГРЮЛ содержатся сведения о кодах видов экономической деятельности юридического лица, проставляемых согласно общероссийскому классификатору (ОКВЭД) 5 . Эти коды подлежат обязательному указанию в заявлении о государственной регистрации при создании организации и устанавливаются заявителем самостоятельно.

Отметим, что лечебные учреждения (код ОКВЭД 85.11) могут иметь один из двух кодов: 85.11.1 - деятельность больничных учреждений широкого профиля и специализированных и 85.11.2 - деятельность санаторно-курортных учреждений. Поэтому если в ЕГРЮЛ вид экономической деятельности организации соответствует коду по ОКВЭД 85.11.2, контролирующие органы признают неправомерным применение нулевой ставки по налогу на прибыль. Причем не имеет значения, что санаторнокурортное учреждение располагает лицензиями на медицинскую деятельность, включенную в Перечень.

Например, в Письме от 18.05.2012 № 03-03-06/1/252 специалисты финансового ведомства рассмотрели вопрос применения льготного режима налогообложения организацией, осуществляющей на основании соответствующих лицензий около тридцати видов медицинской деятельности, входящих в Перечень. Между тем все оказываемые медицинские услуги связаны с санаторнокурортным лечением, о чем свидетельствует основной вид деятельности - код по ОКВЭД 85.11.2. Минфин полагает, что у такого медучреждения нет оснований для применения налоговой ставки в размере 0%, поскольку это прямо установлено ст. 284.1 НК РФ. Вместе с тем финансовое ведомство со всеми вопросами об определении деятельности, связанной с санаторно-курортным лечением, рекомендовало обращаться в Минздравсоцразвития.

Какие условия надо соблюсти для применения льготной ставки

В пункте 3 ст. 284.1 НК РФ приведены условия, выполнив которые налогоплательщик получает право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль. Условие первое. У хозяйствующего субъекта должна быть одна или несколько лицензий на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, полученных в соответствии с действующим законодательством (пп. 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). Это условие должно быть в обязательном порядке соблюдено до перехода на льготный режим налогообложения. Ведь согласно п. 5 указанной статьи организации, изъявившие желание применять ставку 0%, не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого она будет применяться, подают в налоговый орган по месту своего нахождения заявление и копии соответствующей лицензии (лицензий).

Контролеры также требуют, чтобы прописанное в пп. 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ условие было исполнено налогоплательщиком на дату окончания налогового периода. Так, в Письме от 30.01.2012 № 16-12/007416@ московские налоговики пришли к выводу: если образовательная организация на конец налогового периода не имеет действующей лицензии на право осуществления образовательной деятельности, она не может применить в декларации по налогу на прибыль нулевую ставку. Кроме того, если условие о наличии лицензии не будет выполнено и в следующем году, в декларациях за отчетные периоды этого года (до даты оформления новой лицензии) 0% заявляться также не должна.

Отметим, что в 2011 году произошли изменения в сфере законодательства о лицензировании: на смену Федеральному закону от 08.08.2001 № 128-ФЗ О лицензировании отдельных видов деятельности пришел Федеральный закон № 99-ФЗ 6 . Данный закон вступил в силу 03.11.2011 - по истечении 180 дней со дня его официального опубликования в Российской газете 06.05.2011 (№ 97), за исключением положений, для которых ст. 24 этого закона установлены иные сроки начала действия.

Перечень лицензируемых видов деятельности приведен в п. 1 ст. 12 Федерального закона от № 99-ФЗ. Образовательная и медицинская деятельность (за исключением деятельности, осуществляемой организациями, находящимися на территории инновационного центра Сколково) указаны в пп. 40 и 46 этого пункта. Правительство РФ в целях реализации названного закона утвердило ряд положений о лицензировании конкретных видов деятельности, содержащих исчерпывающие перечни выполняемых работ, оказываемых услуг, составляющих лицензируемый вид деятельности (пп. 2 п. 1 ст. 5, п. 2 ст. 12 Федерального закона № 99-ФЗ).

Положение о лицензировании медицинской деятельности, осуществляемой на территории РФ медицинскими и иными организациями, а также индивидуальными предпринимателями (за исключением сколковцев), утверждено Постановлением Правительства РФ от 16.04.2012 № 291, о лицензировании образовательной деятельности - Постановлением Правительства РФ от 16.03.2011 № 174. Кроме того, в силу пп. 3 п. 4 ст. 1 Федерального закона № 99-ФЗ порядок лицензирования образовательной деятельности также регламентирован ст. 33.1 Закона РФ от 10.07.1992 № 3266-1 Об образовании.

Важно, что в соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона № 99-ФЗ лицензии действуют бессрочно, то есть предоставляются хозяйствующим субъектам на неопределенный срок (ранее лицензии, как правило, оформлялись на пять лет). Причем лицензии, выданные до внесения изменений в законодательство о лицензировании (несмотря на указание в них срока действия), становятся также бессрочными, но со дня вступления в силу упомянутого закона. По истечения срока действия лицензии переоформлять не следует, за исключением двух случаев:

Если ранее оформленная лицензия не содержит перечень работ (услуг), которые выполняются (оказываются) в составе лицензируемого вида деятельности;

Если изменилось наименование лицензируемого вида деятельности.

Согласно п. 4 ст. 22 Федерального закона № 99-ФЗ в указанных случаях просроченные лицензии подлежат переоформлению в порядке, установленном ст. 18. В данной правовой норме перечислены обстоятельства, при наступлении которых лицензия должна быть переоформлена, а именно: при реорганизации юридического лица в форме преобразования, изменении его наименования, адреса места нахождения; изменении места жительства, фамилии, имени, отчества индивидуального предпринимателя, реквизитов документа, удостоверяющего его личность; изменении адресов мест осуществления юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем лицензируемого вида деятельности; изменении перечня выполняемых работ, оказываемых услуг, составляющих лицензируемый вид деятельности.

Таким образом, с 3 ноября 2011 года в силу действующего законодательства переоформление любой лицензии (вне зависимости от даты ее получения) необходимо лишь в случаях, указанных в ст. 18 и п. 4 ст. 22 Федерального закона № 99-ФЗ. На это указано в Письме Минэкономразвития России от 21.10.2011 № д09-2534. Условие второе. Доходы за налоговый период от образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР должны составлять не менее 90% доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, либо в налоговом периоде должны отсутствовать учитываемые при определении налоговой базы доходы (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). На что следует обратить внимание организациям при выполнении данного условия?

Во-первых, при определении 90%-го соотношения доходы от льготируемых видов деятельности необходимо соотносить только с доходами налогоплательщика, которые учитываются при расчете базы по налогу на прибыль. Статьей 251 НК РФ предусмотрен перечень доходов, не участвующих в формировании облагаемой базы. Так вот, поименованные в данной статье доходы должны быть исключены из общих доходов образовательных и (или) медицинских организаций в рамках рассматриваемого критерия. Это могут быть, например, доходы в виде имущества, безвозмездно полученного от учредителя организации (с учетом особенностей, установленных в пп. 11 п. 1 указанной статьи), в виде имущества, безвозмездно полученного образовательными учреждениями на ведение ими уставной деятельности (пп. 22 п. 1), средства целевого финансирования (пп. 14 п. 1), целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности (п. 2).

Во-вторых, в совокупную сумму доходов необходимо включать внереализационные доходы, поскольку определяемые в соответствии с положениями ст. 248 НК РФ доходы организации в целях гл. 25 состоят из доходов от реализации (ст. 249) и внереализационных доходов (ст. 250). Финансовое ведомство считает, что к внереализационным доходам относятся суммы, полученные образовательными или медицинскими организациями от арендаторов в качестве возмещения стоимости потребленных ими коммунальных услуг. На это указано в Письме Минфина России от 30.05.2012 № 03-03-06/4/55.

В-третьих, в составе доходов от льготируемых видов деятельности должны учитываться только доходы от деятельности, поименованной в Перечне, за вычетом сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком покупателю (письма Минфина России от 01.11.2012 № 03-03-06/4/105, от 14.12.2011 № 03-03-06/4/145, от 21.09.2011 № 03-03-06/1/580). Если, например, организация кроме доходов от реализации дополнительных образовательных программ получает от студентов плату за проживание в общежитии, то последняя к доходам от образовательной деятельности не относится. На это специалисты ФНС указали в Письме от 11.03.2012 № ЕД-4-3/3960@.

В-четвертых, рассматриваемое соотношение доходов от льготируемых видов деятельности и общей суммы доходов должно соблюдаться по итогам налогового периода. Столичные налоговики в Письме от 20.06.2012 № 16-15/053964@ отметили, что невыполнение критерия, предусмотренного пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, по окончании отчетных периодов не влияет на право применения нулевой ставки по налогу на прибыль за налоговый период.

В-пятых, положения ст. 284.1 НК РФ не устанавливают требования по округлению доли доходов от образовательных и (или) медицинских услуг до целых единиц. Если, например, рассматриваемый показатель будет равен 89,9%, организация не вправе применять льготный режим налогообложения. Такая позиция изложена финансовым ведомством в Письме от 23.05.2012 № 03-03-06/4/46.

Условие третье. В штате организации, осуществляющей медицинскую деятельность, не менее половины работников должен составлять сертифицированный медперсонал (пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). При этом, как указал Минфин в Письме от 23.03.2012 № 03-03-06/1/154, 50%-е соотношение необходимо выдерживать непрерывно в течение всего налогового периода по состоянию на любую его дату. При выполнении названного критерия следует учитывать положения Федерального закона № 323-ФЗ 7 .

В подпункте 1 п. 1 ст. 100 данного закона (статья вступила в силу 01.01.2012) закреплено, что до 01.01.2016 право на ведение медицинской деятельности в РФ имеют лица, получившие высшее или среднее медицинское образование в РФ в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста. Если дипломированный медик не работал по своей специальности более пяти лет, он может быть допущен к медицинской деятельности только после дополнительного обучения и при наличии сертификата специалиста (пп. 3 п. 1 ст. 100). При этом выданные медицинским работникам сертификаты до 1 января 2016 года действуют до истечения указанного в них срока (п. 2 ст. 100).

С учетом данных положений Федерального закона № 323-ФЗ, а также норм пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ в целях применения нулевой ставки по налогу на прибыль не допускается приравнивание к сертификату специалиста других документов, полученных работниками об окончании медицинских учебных заведений. Такая позиция высказана УФНС по г. Москве в Письме от 02.07.2012 № 16-15/057950@.

Условие четвертое. В штате организации непрерывно в течение налогового периода должно числиться не менее 15 работников (пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ). Минфин в Письме от 23.03.2012 № 03-03-06/1/154 для расчета критериев, установленных пп. 3 и 4 п. 3 названной статьи, рекомендовал использовать методику, применяемую для определения среднесписочной численности работников. Этот показатель с 01.01.2012 рассчитывается на основании Приказа Росстата от 24.10.2011 № 435. Данным документом утверждены, в частности, Указания по заполнению формы федерального статистического наблюдения № П-4 Сведения о численности, заработной плате и движении работников (далее - Указания).

Столичные налоговики в Письме от 28.08.2012 № 16-15/080173@ отметили: для расчета численности необходимо применять положения п. 77 Указаний, из которого следует, что средняя численность работников организации включает в себя среднесписочную численность работников, среднюю численность внешних совместителей и среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

В силу п. 79 Указаний в списочную численность работников включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации. Перечень категорий работников, которые не включаются в списочную численность, приведен в п. 80 Указаний. К ним относятся, в частности, принятые на работу совместители из других организаций (пп. а), а также лица, выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера (пп. б). Названные работники не участвуют в формировании среднесписочной численности, следовательно, не могут учитываться при определении критериев, предусмотренных пп. 3 и 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

Условие пятое. В налоговом периоде организация, изъявившая желание применять льготный режим налогообложения, не должна совершать операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок (пп. 5 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Последствия невыполнения условий для применения льготной ставки

Итак, организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность, вправе применять налоговую ставку в размере 0% при соблюдении условий, предусмотренных ст. 284.1 НК РФ. При этом, как мы установили, выполнение условия о доле доходов от осуществления льготируемых видов деятельности, а также от выполнения НИОКР в общей сумме доходов определяется в целом за налоговый период, то есть за календарный год. Другие критерии применения нулевой ставки (наличие соответствующих лицензий, предельная минимальная численность работников организаций, квалификационные требования к ним, отсутствие операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок) должны выполняться непрерывно в течение налогового периода.

В силу п. 4 ст. 284.1 НК РФ при несоблюдении организацией хотя бы одного из условий, оговоренных в п. 3 данной статьи, применяется налоговая ставка, предусмотренная п. 1 ст. 284 НК РФ, - 20%. При этом сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с уплатой соответствующих пеней, начисляемых со дня, следующего за днем уплаты налога (авансового платежа по налогу), закрепленным в ст. 287 НК РФ. Из указанных норм Налогового кодекса следует, что при невыполнении условий применения льготной ставки организация должна представить в налоговый орган уточненные налоговые декларации за отчетные периоды и декларацию в целом за налоговый период, исчислив авансовые платежи и сумму налога по общей ставке.

Согласно ст. 287 и 289 НК РФ авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 28 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода, а налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, - не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, на исчисленные (восстановленные) авансовые платежи по отчетным периодам и по налогу, исчисленному по декларации за налоговый период, пени должны быть рассчитаны в соответствии со ст. 75 НК РФ начиная со дня, следующего за днем, в который истек срок внесения авансовых платежей и налога.

Например, в 2012 году срок внесения авансовых платежей за I квартал истек 28 апреля, за полугодие - 30 июля, за 9 месяцев - 29 октября 2012 года (с учетом выходных дней). В свою очередь, срок уплаты налога по итогам 2012 года приходится на 28 марта 2013 года. Иного порядка начисления пени, как указано в письмах Минфина России от 28.12.2012 № 01-02-03/03-482, УФНС по г. Москве от 12.03.2012 № 16-12/020620@, Налоговый кодекс не содержит.

Нужно отметить, что вновь получить освобождение от уплаты налога на прибыль образовательная и (или) медицинская организация сможет только по истечении пяти лет с момента утраты права на применение льготной ставки. Такой порядок закреплен в п. 8 ст. 284.1 НК РФ. Отметим, что в соответствии с п. 7 данной статьи указанные организации могут в добровольном порядке возвратиться на общий режим обложения налогом на прибыль.

Отчитываемся о выполнении условий для применения ставки 0%

Образовательные и (или) медицинские организации, принявшие решение перейти на льготный режим налогообложения, исходя из п. 5 ст. 284.1 НК РФ представляют в налоговый орган по месту нахождения соответствующее заявление. Причем это следует сделать один раз - в начале применения нулевой ставки (Письмо Минфина России от 27.12.2011 № 03-03-06/4/151). Между тем указанные организации не освобождаются от представления деклараций по налогу на прибыль (письма УФНС по г. Москве от 02.07.2012 № 16-15/057962@, от 05.03.2012 № 16-03/018831@).

Кроме того, организации, освобождаемые от уплаты налога на прибыль вследствие применения положений ст. 284.1 НК РФ, в силу п. 6 данной статьи ежегодно в сроки, установленные п. 4 ст. 289 для представления налоговой декларации, обязаны подтвердить обоснованность применения ставки 0%, а именно подать в налоговый орган сведения:

О доле доходов организации от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности в общей сумме доходов организации;

О численности работников в штате организации;

О численности сертифицированного медицинского персонала (для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность).

Представить данную информацию организации должны по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 21.11.2011 № ММВ-73/892@. Кроме того, указанная отчетность может быть направлена в ИФНС в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с форматом, утвержденным Приказом ФНС России от 30.12.2011 № ЯК-7-6/1010@.

Согласно названному приказу сведения состоят из двух листов. На первом листе приводится информация о представляющей их организации, а на втором - непосредственно названные выше показатели. Общая сумма доходов, учитываемых при определении базы по налогу на прибыль организаций, подлежит отражению по строке 010, в которой, в свою очередь, отражаются доходы от реализации при осуществлении образовательной и (или) медицинской деятельности (строка 011) и внереализационные доходы, связанные с указанными видами деятельности (строка 012).

В строку 013 вписывается расчетный показатель - доля дохода от осуществления льготируемых видов деятельности в общей сумме доходов, который определяется по формуле: (строка 011 + строка 012) / строка 010 х 100%. Для подтверждения права на применение нулевой ставки по налогу на прибыль показатель строки 013 должен быть больше 90%.

Сведения о численности работников в штате организации указываются в графе 3 по строкам 020 - 032 на 1-е число каждого месяца отчетного года и на 31 декабря. В этих же строках, но в графе 4 организации, осуществляющие медицинскую деятельность, приводят численность медперсонала, имеющего сертификат специалиста, а в графе 5 - долю этого персонала в общей численности работников.

Еще раз подчеркнем, что по итогам 2012 года представить такие сведения медицинские и (или) образовательные организации должны не позднее 28.03.2013. Если в этот срок плательщик не подтвердит правомерность применения льготного режима налогообложения, он лишится права на нулевую ставку по налогу на прибыль. А это значит, что за весь налоговый период ему придется исчислить налог по ставке 20% и уплатить его в бюджет с учетом пени.

Особенности применения нулевой ставки…

…вновь созданными организациями

Статьей 284.1 НК РФ не урегулирован вопрос о праве вновь созданных организаций применять льготный режим обложения налогом на прибыль. Специалисты финансового ведомства считают, что указанные налогоплательщики не имеют оснований для применения нулевой ставки по налогу на прибыль в первом налоговом периоде своей деятельности. Такая позиция изложена в Письме от 15.03.2012 № 03-03-10/23 8 . Этот вывод чиновники аргументируют следующим. На основании пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ одним из условий применения налоговой ставки 0% для организаций, осуществляющих образовательную и (или) медицинскую деятельность, является наличие в штате не менее 15 работников. Это условие должно выполняться непрерывно по состоянию на любую дату на протяжении всего налогового периода.

В силу пп. 1 п. 3 указанной статьи еще одним условием использования нулевой ставки по налогу на прибыль является наличие у организации действующей лицензии (лицензий), которую согласно п. 5 ст. 284.1 НК РФ она обязана представить в налоговый орган вместе с соответствующим заявлением. Сделать это нужно за месяц до начала года, с которого плательщик переходит на льготный режим налогообложения. Исходя из п. 2 ст. 55 НК РФ, если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации. С учетом приведенных норм права, по мнению финансистов, вновь созданные организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность со дня создания, не могут выполнить условий о численности и представлении лицензии на льготируемые виды деятельности. Поэтому за первый налоговый период они не вправе применять ставку по налогу на прибыль в размере 0%.

…реорганизованными организациями

Отметим, что с данным вопросом сталкиваются хозяйственные общества, которые подверглись преобразованию в течение налогового периода. При этом для разрешения проблемы использования нулевой ставки имеет значение форма реорганизации. В Письме от 04.12.2012 № 03-03-06/1/624 Минфином рассмотрена ситуация, когда закрытое акционерное общество (ЗАО) до преобразования в общество с ограниченной ответственностью (ООО) на совершенно законных основаниях не уплачивало на основании ст. 284.1 НК РФ.

По мнению специалистов финансового ведомства, ООО, как вновь созданная организация, не может выполнить определенных ст. 284.1 НК РФ условий о численности и представлении лицензии на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, в связи с чем за первый налоговый период не имеет оснований для применения льготной ставки по налогу на прибыль. Налоговое ведомство разделяет позицию Минфина, о чем свидетельствует Письмо от 01.11.2012 № ЕД-4-3/18513. ФНС указала, что в силу п. 4 ст. 57 ГК РФ считается реорганизованным (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения) с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Пунктом 9 ст. 50 НК РФ предусмотрено, что при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица признается вновь возникшая организация, однако это положение действует исключительно в части исполнения обязанностей по уплате налогов. Кроме того, из ст. 284.1 НК РФ следует, что право на применение нулевой ставки по налогу на прибыль предоставляется конкретному налогоплательщику при соблюдении им условий, предусмотренных названной статьей. А так как в результате реорганизации юридического лица в форме преобразования появляется новая организация, вопрос наличия у вновь созданного лица права на применение льготной ставки должен решаться отдельно. Поэтому, по мнению ФНС, хотя вновь образованное юридическое лицо в рассматриваемом случае и выступает правопреемником в части исполнения обязанностей по уплате налогов, правопреемство в части льготного режима налогообложения, установленного ст. 284.1 НК РФ, на данную организацию распространяться не может.

В отношении же реорганизации юридического лица в форме присоединения контролеры придерживаются иной позиции. В письмах от 17.10.2012 № 16-15/099195@, от 05.10.2012 № 1615/094918@ столичное налоговое управление указало следующее. В силу п. 2 ст. 58 ГК РФ при присоединении юридического лица к другому юридическому лицу к последнему переходят права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом. Значит, при подобной форме реорганизации юридическое лицо, к которому была присоединена другая организация, продолжает деятельность. В свою очередь, присоединенная организация считается реорганизованной с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении ее деятельности. Учитывая данные нормы гражданского законодательства, налоговики сделали вывод: образовательная организация, реорганизованная в 2012 году в форме присоединения к ней другой аналогичной организации и своевременно в 2011 году заявившая о намерении применять ставку, установленную ст. 284.1 НК РФ, может использовать льготный режим налогообложения при соблюдении условий, предусмотренных в п. 3 данной статьи.

…организациями, утратившими в течение года право на применение УСНО

В Письме от 02.07.2012 16-15/057958@ московские налоговики указали, что организация, осуществляющая образовательную деятельность и перешедшая в течение налогового периода на общую систему налогообложения в связи с утратой права на применение спецрежима - УСНО, не может рассчитывать на использование нулевой ставки по налогу на прибыль в этом налоговом периоде.

Аргументы контролирующих органов заключаются в следующем. Пунктом 1 ст. 285 НК РФ установлено, что налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год. В силу п. 5 ст. 284.1 НК РФ для применения организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность, которые удовлетворяют определенным указанной статьей критериям, налоговой ставки 0% с 1 января 2012 года необходимо подать в налоговый орган соответствующее заявление и предусмотренные Налоговым кодексом копии документов не позднее 30 ноября 2011 года. Из буквального прочтения ст. 284.1 вытекает, что налогоплательщик, удовлетворяющий условиям, предусмотренным в п. 3 названной статьи, не может применить льготную ставку с начала отчетного периода. Финансисты солидарны с налоговиками, но в качестве обоснования своей позиции используют другие нормы закона.

Подобная ситуация была рассмотрена Минфином в Письме от 30.08.2012 № 03-03-06/4/90. Авторы письма напомнили, что для организаций, применяющих УСНО, в силу п. 1 ст. 346.19 НК РФ налоговым периодом является календарный год, до окончания которого упрощенец не вправе перейти на другой режим налогообложения, если иное не установлено ст. 346.13 НК РФ. В указанной правовой норме предусмотрены случаи, при наступлении которых лицо, применяющее УСНО, теряет право на использование данного спецрежима.

Минфин обращает внимание на то, что здесь речь идет не о самостоятельном переходе налогоплательщика на общий режим налогообложения, а о случаях, когда нарушаются требования или не соблюдаются условия, дающие право на применение спецрежима. Руководствуясь этими положениями, Минфин сделал вывод: организации, утратившие право на применение УСНО, налоги, установленные общим режимом налогообложения, исчисляют и уплачивают в порядке, определенном законодательством о налогах и сборах для вновь созданных организаций. А положения ст. 284.1 НК РФ не предусматривают возможность применения нулевой ставки по налогу на прибыль вновь созданными организациями за первый налоговый период их деятельности.

Таким образом, если хозяйствующий субъект, осуществляющий образовательную или медицинскую деятельность, после начала календарного года утратил право на применение УСНО, он не вправе в этом календарном году применить льготный режим налогообложения по ст. 284.1 НК РФ. Следует отметить, что арбитражная практика по вопросу использования нулевой ставки по налогу на прибыль еще не сформировалась. Однако контролирующими органами выпущено достаточно много разъяснений, касающихся спорных моментов применения льготного режима налогообложения. Насколько они правильные - покажет время.

1 Федеральный закон от 28.12.2010 № 395-ФЗ О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации.
2 Об уплате налога на прибыль в переходный период, а также об особенностях применения нулевой ставки по налогу на прибыль организациями, совмещающими образовательную и медицинскую деятельность, читайте в статье В. В. Кирилина Сферы здравоохранения и образования: льгота с подвохом, № 8, 2012.
3 Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций, утв. Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 № 917.
4 Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей.
5 Принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 № 454-ст.
6 Федеральный закон от 04.05.2011 № 99-ФЗ О лицензировании отдельных видов деятельности.
7 Федеральный закон от 21.11.2011 № 323-ФЗ Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации.
8 Доведено до нижестоящих инспекций Письмом ФНС России от 03.04.2012 № ЕД4-3/5543@ - этот документ размещен на официальном сайте налогового ведомства (www.nalog.ru) в разделе Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами.

По общему правилу, установленному п. 1 ст. 284 НК РФ, налоговая ставка по налогу на прибыль равна 20%, за исключением случаев, предусмотренных п. п. 1.1 - 5.1 данной статьи.
В силу п. 1.1 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность (за исключением налоговой базы, налоговые ставки по которой установлены п. п. 3 и 4 этой статьи), применяется ставка 0% с учетом особенностей, предусмотренных ст. 284.1 НК РФ.
Согласно п. 1 названной статьи организации при ведении указанных видов деятельности вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль, то есть фактически не уплачивать этот налог. Данное обстоятельство, по мнению автора, позволяет считать такой порядок налогообложения льготным, который в силу ч. 6 ст. 5 Федерального закона N 395-ФЗ действует с 1 января 2011 г. до 1 января 2020 г. Однако для освобождения от уплаты налога на прибыль хозяйствующим субъектам необходимо соблюсти несколько условий.

Примечание. Организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность в соответствии с законодательством РФ, вправе применять ставку 0% по налогу на прибыль в период с 01.01.2011 до 01.01.2020.

Виды деятельности

В силу п. 1 ст. 284.1 НК РФ льготой могут воспользоваться только те организации, которые осуществляют деятельность, включенную в особый Перечень, устанавливаемый Правительством РФ. Перечень (Перечень видов образовательной и медицинской деятельности, осуществляемой организациями, для применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на прибыль организаций, утв. Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917 (вступило в силу 26.11.2011)) был разработан и утвержден только в конце 2011 г., что заставило налогоплательщиков несколько понервничать. Минфин России в Письме от 15.02.2011 N 03-03-10/10 высказал мнение, что отсутствие сведений о видах деятельности, подпадающих под льготный режим налогообложения , является препятствием для реализации права на него, поэтому использовать ставку в размере 0% можно только с 2012 г. Другими словами, применение льготы в 2011 г. было под угрозой.

Примечание. Отметим, что изначально налогоплательщики в целях перехода на льготный режим налогообложения с 01.01.2011 не могли выполнить условие о представлении в налоговый орган документов, указанных в п. 5 ст. 284.1 НК РФ, в срок не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого он будет применяться, поскольку Федеральный закон N 395-ФЗ был принят 28.12.2010, опубликован в официальных источниках информации 30.12.2010.

Чтобы этого не произошло, летом 2011 г. ст. 5 Федерального закона N 395-ФЗ была дополнена ч. 8 (Часть 8 введена Федеральным законом от 07.06.2011 N 132-ФЗ), согласно которой для применения с 01.01.2011 налоговой ставки 0% организации должны представить в налоговый орган документы, поименованные в п. 5 ст. 284.1 НК РФ, в течение двух месяцев со дня официального опубликования Перечня, но не позднее 31 декабря 2011 г.
Следует отметить, что такой порядок перехода на льготное обложение налогом на прибыль предусмотрен только в отношении 2011 г. Для применения ставки 0% с последующих налоговых периодов организации, осуществляющие медицинскую и (или) образовательную деятельность, согласно п. 5 ст. 284.1 НК РФ должны уведомить об этом налоговый орган не позднее чем за один месяц до начала налогового периода. При нарушении этих сроков налогоплательщик лишается права на льготное налогообложение в течение соответствующего налогового периода. На это указали московские налоговики в Письмах от 17.10.2012 N 16-12/099091@, от 22.03.2012 N 16-15/024876@.

Важный нюанс

Льготный режим налогообложения не распространяется на деятельность, связанную с санаторно-курортным лечением, поскольку она не относится к медицинской, на что прямо указано в п. 1 ст. 284.1 НК РФ.

Примечание. На применение ставки 0% не могут претендовать организации, деятельность которых связана с санаторно-курортным лечением.

Поскольку речь идет о виде деятельности, налоговики при проверке правомерности применения налогоплательщиками льготной ставки, очевидно, обращают внимание на коды видов их экономической деятельности, содержащиеся в ЕГРЮЛ.
Напомним, что сведения об экономической деятельности юридического лица отражаются в его учредительных документах и подлежат обязательному указанию в заявлении о государственной регистрации при создании. Согласно пп. "п" п. 1 ст. 5 Закона N 129-ФЗ (Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей") в ЕГРЮЛ в числе сведений об организации должны содержаться коды по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности (ОКВЭД) (Принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст). Причем определение кода объекта классификации, относящегося к деятельности хозяйствующего субъекта, осуществляется им самостоятельно путем отнесения этого объекта к соответствующему коду и наименованию позиции Классификатора (за исключением случаев, установленных законодательством РФ).

Примечание. На это указано в п. 9 Методических разъяснений по порядку заполнения форм документов, используемых при государственной регистрации юридического лица, утвержденных Приказом ФНС России от 01.11.2004 N САЭ-3-09/16@.

Лечебные учреждения (код ОКВЭД 85.11) могут иметь один из двух кодов:

• 85.11.1 - деятельность больничных учреждений широкого профиля и специализированных;
• 85.11.2 - деятельность санаторно-курортных учреждений.

Вероятно, если в ЕГРЮЛ содержатся сведения об осуществлении юридическим лицом экономической деятельности с кодом по ОКВЭД 85.11.2, контролирующие органы будут против применения им льготного режима налогообложения. Причем неважно, что санаторно-курортное учреждение имеет одну или даже несколько лицензий на осуществление медицинской деятельности, включенной в Перечень.

Такова позиция финансового ведомства, изложенная в Письме от 18.05.2012 N 03-03-06/1/252. В нем чиновники рассмотрели вопрос применения нулевой ставки организацией, осуществляющей на основании соответствующих лицензий более трех десятков видов медицинской деятельности, входящих в установленный ст. 284.1 НК РФ Перечень. Однако все медицинские услуги организации связаны с санаторно-курортным лечением. По мнению Минфина, в такой ситуации право на применение ставки 0% по налогу на прибыль у налогоплательщика отсутствует в силу положений ст. 284.1 НК РФ. Ведь данной правовой нормой четко установлено, что деятельность, связанная с санаторно-курортным лечением, к медицинской не относится, в связи с чем использование организациями, осуществляющими этот вид деятельности, льготного режима налогообложения не предусмотрено. При этом Минфин по всем вопросам определения деятельности, связанной с санаторно-курортным лечением, посоветовал обращаться в Минздравсоцразвития (см. также Письмо Минфина России от 24.06.2011 N 03-03-06/1/379).

Следует отметить, что ст. 284.1 НК РФ установлено еще одно ограничение, касающееся видов деятельности образовательных и (или) медицинских организаций. В силу пп. 5 п. 3 указанной статьи для использования льготного режима налогообложения они не должны в течение налогового периода совершать операции с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок .

Наличие лицензии

Подпунктом 1 п. 3 ст. 284.1 НК РФ установлено, что для применения нулевой ставки по налогу на прибыль плательщик должен иметь соответствующую лицензию (лицензии) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности.

В настоящее время отношения, возникающие между органами исполнительной власти и хозяйствующими субъектами в связи с лицензированием отдельных видов деятельности, регулируются Федеральным законом от N 99-ФЗ, в ч. 1 ст. 12 которого приведен перечень видов деятельности, на которые требуются лицензии. Образовательная и медицинская деятельность (за исключением деятельности, осуществляемой организациями, находящимися на территории инновационного центра "Сколково") поименованы в данном перечне в п. п. 40 и 46 соответственно.

Примечание. Федеральный закон от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (вступил в силу 03.11.2011 по истечении 180 дней со дня его официального опубликования в "Российской газете" от 06.05.2011 (N 97), за исключением положений, для которых ст. 24 данного Закона установлены иные сроки начала действия). Данный Закон пришел на смену Федеральному закону от 08.08.2001 N 128-ФЗ.

В целях реализации норм данного Закона Правительство РФ утвердило положения о лицензировании конкретных видов, в которых содержатся исчерпывающие перечни выполняемых работ, оказываемых услуг, составляющих лицензируемый вид деятельности (п. 2 ч. 1 ст. 5, ч. 2 ст. 12 Федерального закона N 99-ФЗ). Положение о лицензировании медицинской деятельности, осуществляемой на территории РФ медицинскими и иными организациями, а также индивидуальными предпринимателями (за исключением "сколковцев"), утверждено Постановлением Правительства РФ от 16.04.2012 N 291, о лицензировании образовательной деятельности - Постановлением Правительства РФ от 16.03.2011 N 174.

Отметим, что порядок лицензирования образовательной деятельности регламентирован также Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (это предусмотрено п. 3 ч. 4 ст. 1 Федерального закона N 99-ФЗ). Особенности лицензирования данного вида деятельности изложены в ст. 33.1 названного Закона.

К сведению. В силу ч. 4 ст. 9 Федерального закона N 99-ФЗ лицензии предоставляются на неопределенный срок, то есть действуют бессрочно. При этом лицензии, выданные до изменения законодательства о лицензировании (несмотря на указание в них срока действия), также становятся бессрочными со дня вступления в силу названного Закона, то есть с 03.11.2011. Причем их переоформление по истечения срока действия не требуется, за исключением двух случаев: если в "старой" лицензии отсутствует перечень работ (услуг), которые выполняются (оказываются) в составе лицензируемого вида деятельности, и если изменилось наименование лицензируемого вида деятельности. Согласно ч. 4 ст. 22 Федерального закона N 99-ФЗ в указанных случаях "просроченные" лицензии подлежат переоформлению в порядке, установленном ст. 18, где перечислены все обстоятельства, при наступлении которых лицензия должна быть заменена на новую.

Контролирующие органы обращают внимание, что оформленная надлежащим образом лицензия должна быть у налогоплательщика на дату окончания налогового периода . Столичные налоговики в Письме от 30.01.2012 N 16-12/007416@ отметили: если образовательная организация на конец налогового периода не имеет действующей лицензии на право осуществления образовательной деятельности, она не может применить в налоговой декларации по налогу на прибыль нулевую ставку. Соответственно, если условие о наличии лицензии не будет выполнено и в следующем году, в декларациях за отчетные периоды этого года (до даты оформления новой лицензии) налоговая ставка 0% заявляться не должна.

Структура доходов

В силу пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ право на льготное налогообложение имеют организации, у которых за налоговый период доходы от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности, а также от выполнения НИОКР составляют не менее 90% доходов, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, либо если они за налоговый период не имеют доходов, учитываемых при определении налоговой базы.

Важно отметить, что положения названной правовой нормы не устанавливают требования по округлению доли доходов от упомянутых видов деятельности до целых единиц. Если, например, рассматриваемый показатель будет равен 89,8%, организация не вправе претендовать на применение нулевой ставки по налогу на прибыль. Такая позиция высказана финансовым ведомством в Письме от 23.05.2012 N 03-03-06/4/46.

Московские налоговики в Письме от 20.06.2012 N 16-15/053964@ обратили внимание на то, что невыполнение условия, установленного пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, по итогам отчетных периодов не влияет на право использования нулевой ставки по налогу на прибыль. Контролеры отметили: из названной правовой нормы следует, что для применения ставки 0% хозяйствующему субъекту необходимо соблюсти процентное соотношение доходов от льготируемых видов деятельности в общей сумме доходов только по итогам налогового периода.

Напомним, что доходы организации в целях гл. 25 НК РФ определяются в соответствии с положениями ст. 248, которые состоят из доходов от реализации (ст. 249) и внереализационных доходов (ст. 250).

Не следует забывать, что при определении доходов от ведения финансово-хозяйственной деятельности часть доходов не должна учитываться в силу положений ст. 251 НК РФ. Для медицинских и образовательных организаций это могут быть, например, доходы в виде:

• имущества, безвозмездно полученного от учредителя организации, доля участия которого в уставном капитале составляет более 50%, при условии, что это имущество в течение одного года со дня его получения (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам (пп. 11 п. 1);
• имущества, полученного в виде целевого финансирования, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках такого финансирования (пп. 14 п. 1);
• имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями на ведение уставной деятельности, при условии наличия соответствующей лицензии (пп. 22 п. 1).

Кроме того, в силу п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров) на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности.

По мнению специалистов финансового ведомства, при определении процентного соотношения доходов, позволяющего организации применять нулевую ставку по налогу на прибыль, должны учитываться только доходы от деятельности, входящей в Перечень. Причем они определяются за минусом сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком покупателю (Письма Минфина России от 01.11.2012 N 03-03-06/4/105, от 14.12.2011 N 03-03-06/4/145, от 21.09.2011 N 03-03-06/1/580).

Налоговики при расчете указанного соотношения рекомендуют руководствоваться не только названным Перечнем, но и Классификатором ОК 029-2007 (Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, утв. Приказом Ростехрегулирования от 22.11.2007 N 329-ст, введен в действие 01.01.2008 на период до 01.01.2013 без отмены ОКВЭД). Так, в Письме от 11.03.2012 N ЕД-4-3/3960@ ФНС России рассмотрела вопрос об отнесении к доходам от образовательной деятельности доходов от реализации услуг по предоставлению за плату мест для проживания в общежитии. Налоговое ведомство подтвердило, что в Перечень видов образовательной деятельности включена в том числе деятельность по реализации дополнительных образовательных программ. Однако ОК 029-2007 установлено, что такой вид деятельности, как дополнительное образование, предусмотрен в составе вида экономической деятельности "Образование" (группировки 80.1, 80.2, 80.3), а деятельность по предоставлению мест для временного проживания в общежитиях для студентов - в составе вида экономической деятельности "Гостиницы и рестораны" (группировка 55.23.5). Таким образом, доходы от реализации услуг по предоставлению жилья в общежитии за плату к доходам от реализации образовательных программ, в том числе и дополнительных образовательных программ, не относятся , соответственно, при определении доли дохода от осуществления образовательной деятельности в целях применения ставки налога на прибыль не учитываются .

Важно помнить, что общая сумма полученных доходов, от размера которых зависит право хозяйствующего субъекта на льготное обложение налогом на прибыль, включает в себя и внереализационные доходы (Письмо УФНС России по г. Москве от 21.12.2011 N 16-03/123383@). В качестве таковых Минфин России признает, например, суммы, полученные образовательными или медицинскими организациями от арендаторов в качестве возмещения стоимости потребленных коммунальных услуг и услуг связи (Письмо от 30.05.2012 N 03-03-06/4/55). При этом, по мнению чиновников, не имеет значения, что рассматриваемые доходы четко не поименованы в составе внереализационных, главное, чтобы они не были указаны в ст. 251 НК РФ.

Пример 1. Негосударственное образовательное учреждение, осуществляющее на основании лицензии вид деятельности, включенный в Перечень, в 2012 г. получило доходы в общей сумме 4 438 000 руб., в том числе: 2 500 000 руб. - целевые поступления на содержание учреждения (по смете доходов и расходов); 1 450 000 руб. - доходы от оказания лицензируемых платных образовательных услуг; 250 000 руб. - доходы от сдачи имущества в аренду; 88 000 руб. - возмещение стоимости потребленных арендаторами коммунальных услуг; 150 000 руб. - средства целевого финансирования на проведение капитального ремонта кровли здания учреждения. Имеет ли право организация применять ставку 0% при исчислении налога на прибыль?
В соответствии со ст. ст. 248 - 251 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль составит 1 788 000 руб. (1 450 000 + 250 000 + 88 000). Доля доходов от образовательных услуг будет равна 81,1% (1 450 000 / 1 788 000). Поскольку критерий, установленный пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, составляет менее 90%, образовательное учреждение не вправе в 2012 г. при исчислении налога на прибыль применить ставку 0%.

Численность медицинского персонала

Следующее условие, выполнение которого необходимо для получения права на применение льготного режима налогообложения, касается только организаций, осуществляющих медицинскую деятельность. В силу пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ в таких организациях медперсонал, имеющий сертификат специалиста, должен составлять не менее половины всех работников. При этом указанное соотношение должно выдерживаться непрерывно в течение всего налогового периода по состоянию на любую его дату (Письмо Минфина России от 23.03.2012 N 03-03-06/1/154).

В пп. 1 п. 1 ст. 100 Федерального закона N 323-ФЗ (Федеральный закон от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации") (вступила в силу 01.01.2012) установлено, что до 1 января 2016 г. право на осуществление медицинской деятельности в РФ имеют лица, получившие высшее или среднее медицинское образование в России в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста. В случае если дипломированный медик не работал по своей специальности более пяти лет, он может быть допущен к медицинской деятельности после дополнительного обучения и только при наличии сертификата специалиста (пп. 3 п. 1 ст. 100). Причем п. 2 указанной статьи определено, что названные сертификаты, выданные медицинским и фармацевтическим работникам до 01.01.2016, действуют до истечения указанного в них срока.

С учетом изложенного, а также прямого указания в пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ на наличие в штате медучреждения, претендующего на применение льготного режима налогообложения, не менее половины сертифицированного персонала приравнивание к сертификату специалиста других документов , полученных работниками по окончании медицинских учебных заведений, в целях применения нулевой ставки не допускается . Такое мнение столичные налоговики высказали в Письме от 02.07.2012 N 16-15/057950@.

Предельный минимум работников

На применение льготного налогообложения в силу пп. 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ могут рассчитывать только те образовательные и (или) медицинские организации, в штате которых в течение налогового периода непрерывно числятся не менее 15 работников . К сожалению, НК РФ не содержит положений о том, каким образом следует определять этот показатель, поэтому обратимся к разъяснениям контролирующих органов.

Финансовое ведомство в уже упоминавшемся Письме от 23.03.2012 N 03-03-06/1/154 для расчета критериев, установленных пп. 3 и 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, рекомендовало использовать методику, применяемую для определения среднесписочной численности работников. С 01.01.2012 данный показатель рассчитывается на основании Приказа Росстата от 24.10.2011 N 435, которым, в частности, утверждены Указания по заполнению формы федерального статистического наблюдения N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников" (далее - Указания). Налоговики, развивая эту тему, разъяснили, какие конкретно положения Указаний следует использовать. Так, в Письме от 28.08.2012 N 16-15/080173@ столичное УФНС отметило, что п. 77 Указаний предусмотрено, что средняя численность работников организации включает в себя среднесписочную численность работников, среднюю численность внешних совместителей и среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

В соответствии с п. 79 Указаний в списочную численность работников включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации. В п. 80 Указаний приведен перечень категорий работников, которые не включаются в списочную численность. Это прежде всего принятые на работу совместители из других организаций (пп. "а") и лица, выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера (пп. "б"). Данные работники не участвуют в формировании среднесписочной численности, следовательно, не учитываются при определении критериев, предусмотренных пп. 3 и 4 п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

Как видим, установленный п. 3 ст. 284.1 НК РФ перечень условий, предоставляющий медицинским и образовательным организациям право на льготный режим налогообложения прибыли, является исчерпывающим. Причем для реализации такого права необходимо, чтобы все установленные критерии выполнялись непрерывно в течение всего периода использования нулевой ставки. В противном случае организация утрачивает возможность ее применения. Причем в силу п. 4 ст. 284.1 НК РФ она обязана пересчитать и уплатить налог на прибыль по ставке 20% с начала налогового периода, в котором лишилась права на применение ставки 0%, а также начислить и уплатить соответствующие пени. Вновь получить освобождение от уплаты налога на прибыль такая организация сможет только по истечении пяти лет, что закреплено в п. 8 ст. 284.1 НК РФ. Отметим, что в соответствии с п. 7 указанной статьи образовательные или медицинские организации могут в добровольном порядке возвратиться на общий режим обложения налогом на прибыль.

Совмещение медицинской и образовательной деятельности

Из содержания ст. 284.1 НК РФ следует, что организации, подпадающие под льготный режим налогообложения, могут одновременно осуществлять и образовательную, и медицинскую деятельность. Как в этом случае определяются соответствующие ограничения по численности и структуре доходов? В НК РФ ответа на этот вопрос мы не найдем, поэтому вновь обратимся к разъяснениям контролирующих органов, например Письму Минфина России от 06.02.2012 N 03-03-10/9.

Примечание. Письмо доведено для применения в работе нижестоящими налоговыми органами Письмом ФНС России от 21.02.2012 N ЕД-4-3/2858@.

Чиновники в данном документе указали, что если организация совмещает образовательную и медицинскую деятельность, входящую в соответствующий Перечень, то для определения процентного соотношения доходов выручка от указанных видов деятельности должна суммироваться .

Кроме того, для применения нулевой ставки по налогу на прибыль в медицинских организациях должно выполняться условие о 50%-ном соотношении сертифицированного медперсонала в общей численности работников, под которой следует понимать суммарное количество работников организации, занимающихся как образовательной и медицинской, так и иной деятельностью в данной организации (Письмо УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 N 16-15/020615@). При этом, как указал Минфин в вышеназванном Письме, каких-либо исключений в отношении организаций, осуществляющих одновременно как медицинскую, так и образовательную деятельность, положениями пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ не установлено. Поэтому, если организация совмещает названные виды деятельности и при этом доходы от образовательной или медицинской деятельности по отдельности составляют менее 90% доходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, условие о наличии в штате данной организации не менее половины медработников, имеющих сертификат специалиста, для применения нулевой ставки по налогу на прибыль должно быть выполнено. Однако, если организация одновременно осуществляет образовательную и медицинскую деятельность и при этом доходы от образовательной деятельности составляют не менее 90% совокупных доходов, выполнение условия, предусмотренного пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, для применения льготного режима обложения налогом на прибыль не является обязательным. Аналогичная позиция содержится в Письмах Минфина России от 23.05.2012 N 03-03-06/4/45, УФНС России по г. Москве от 05.03.2012 N 16-15/018805@.

Пример 2. Организация с численностью 57 человек совмещает медицинскую и образовательную деятельность. В 2012 г. доходы от указанных видов деятельности составили 63 и 32% соответственно. Доля медицинского персонала, имеющего сертификат специалиста, в общей численности организации равна 47%. Имеет ли право плательщик на применение в 2012 г. нулевой ставки по налогу на прибыль?
В рассматриваемой ситуации организацией выполнено условие, предусмотренное пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, поскольку суммарная доля доходов от осуществления медицинской и образовательной деятельности составила более 90% всех доходов, а именно 95% (63% + 32%).
Однако доходы от каждого вида деятельности в отдельности составляют менее 90% (в том числе от образовательной деятельности - 32%), следовательно, организацией для использования льготного режима налогообложения должно быть выполнено условие, установленное пп. 3 п. 3 ст. 284.1 НК РФ, о соотношении медперсонала, имеющего сертификат специалиста. В нашем случае доля сертифицированных медработников составляет менее 50% в общей численности организации (47%), поэтому организация не вправе использовать при исчислении налога на прибыль ставку 0%.

Особенности применения нулевой ставки вновь созданными и реорганизованными организациями

Отметим, что в ст. 284.1 НК РФ не урегулирован вопрос о праве применения льготного режима обложения налогом на прибыль вновь созданными организациями с момента их государственной регистрации. Поэтому таким налогоплательщикам не остается ничего другого, как вновь руководствоваться разъяснениями контролирующих органов.
Финансовое ведомство полагает, что вновь созданные медицинские и (или) образовательные организации не имеют оснований для применения нулевой ставки по налогу на прибыль в первом налоговом периоде своей деятельности в связи с невозможностью выполнения ими условий, установленных ст. 284.1 НК РФ, а именно условий о численности и представлении лицензии на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности. На это специалисты Минфина России указали в Письме от 15.03.2012 N 03-03-10/23.

Примечание. Письмо доведено до нижестоящих инспекций Письмом ФНС России от 03.04.2012 N ЕД-4-3/5543@ (документ размещен на официальном сайте налогового ведомства www.nalog.ru в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами").

Аналогичную позицию контролирующие органы распространяют и на ситуацию, когда в течение налогового периода организация подверглась преобразованию. Так, в Письме от 04.12.2012 N 03-03-06/1/624 Минфин России рассмотрел вопрос правомерности применения ставки 0% медицинской организацией, которая в середине налогового периода была преобразована из ЗАО в ООО. Причем ЗАО до изменения организационно-правовой формы применяло льготный режим налогообложения. По мнению чиновников, ООО как вновь созданная организация не может выполнить определенных ст. 284.1 НК РФ условий о численности и представлении лицензии на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности.

Главное налоговое ведомство аналогичную позицию изложило в Письме от 01.11.2012 N ЕД-4-3/18513. При этом налоговики подошли к данному вопросу ответственнее и аргументировали свою точку зрения более подробно. ФНС напомнила, что в силу п. 4 ст. 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения) с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. При этом в соответствии с п. 9 ст. 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшая организация.

Далее авторы Письма отметили, что из содержания ст. 284.1 НК РФ следует, что льготная ставка по налогу на прибыль организаций предоставляется конкретному налогоплательщику, осуществляющему медицинскую деятельность и (или) образовательную деятельность, при соблюдении условий, установленных названной правовой нормой. Поскольку в результате реорганизации юридического лица в форме преобразования образуется новая организация, вопрос наличия у вновь созданного лица права на применение льготной ставки разрешается отдельно . В заключение Письма ФНС сделала вывод: несмотря на то что вновь образованное юридическое лицо в данном случае и является правопреемником в части исполнения обязанностей по уплате налогов, правопреемство в части льготного режима налогообложения, установленного ст. 284.1 НК РФ, на данную организацию не распространяется.

А вот в отношении реорганизации юридического лица в форме присоединения позиция контролеров иная. Столичные налоговики в Письмах от 17.10.2012 N 16-15/099195@, от 05.10.2012 N 16-15/094918@ указали на следующее: образовательное учреждение, реорганизованное в 2012 г. путем присоединения к нему другого образовательного учреждения, применявшего до этого установленную ст. 284.1 НК РФ ставку налога на прибыль 0%, может применять льготный режим налогообложения только в случае, если своевременно в 2011 г. подало в налоговый орган по месту постановки на налоговый учет заявление о намерении применять указанную ставку с приложением копии лицензии (лицензий) на осуществление образовательной деятельности, а также при соблюдении условий, предусмотренных в п. 3 названной статьи.

В заключение отметим, что образовательные и (или) медицинские организации, изъявившие желание применять ставку 0% по налогу на прибыль, представляют в налоговый орган соответствующее заявление однократно на весь период ее применения. На это указали специалисты финансового ведомства в Письме от 27.12.2011 N 03-03-06/4/151. Однако такие организации не освобождаются от представления соответствующих деклараций по налогу на прибыль. Об этом московские налоговики напомнили в Письмах от 02.07.2012 N 16-15/057962@, от 05.03.2012 N 16-03/018831@.

Кроме того, организации, не уплачивающие налог на прибыль на основании ст. 284.1 НК РФ, в силу п. 6 указанной статьи ежегодно в сроки, установленные п. 4 ст. 289 для представления налоговой декларации, обязаны подтвердить обоснованность применения ставки 0%, а именно подать в налоговый орган сведения:

• о доле доходов организации от осуществления образовательной и (или) медицинской деятельности в общей сумме доходов организации;
• о численности работников в штате организации;
• о численности сертифицированного медицинского персонала (для организаций, осуществляющих медицинскую деятельность).

Представить данную информацию организации должны по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 21.11.2011 N ММВ-7-3/892@. Кроме того, указанная отчетность может быть направлена в ИФНС в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с Форматом, утвержденным Приказом ФНС России от 30.12.2011 N ЯК-7-6/1010@.

Важно, что при непредставлении в установленные сроки названных сведений налогоплательщик лишается права на применение льготной ставки по налогу на прибыль. А это значит, что за весь налоговый период ему придется исчислить налог по ставке 20% и уплатить его в бюджет с учетом пени. Подобная "забывчивость" может привести к тому, что возвратиться на льготный режим налогообложения медицинская или образовательная организация сможет только через пять лет.

Некоторые из вышеуказанных организации наряду с проведением образовательных программ также осуществляют присмотр и уход за детьми. Однако в настоящее время с доходов, полученных от оказания подобных услуг, уплачивается налог. И для того, чтобы привести к единообразию обложение данным налогом образовательной деятельности, принят «О внесении изменений в статью 284.1 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Условия для получения льготы

В соответствии с , организации, занятые в сфере образования, могут применять ставку по налогу на прибыль ноль процентов. Перечень видов образовательной деятельности, в отношении которой действует льгота, утвержден постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 № 917. При этом организация должна соответствовать следующим условиям:

• иметь лицензию на осуществление образовательной деятельности, выданную в соответствии законодательством РФ;
• доходы от осуществления образовательной деятельности должны составлять не менее 90 процентов за налоговый период, либо вообще отсутствовать;
• в течение налогового периода в штате непрерывно должны числиться не менее 15 работников;
• не совершать в налоговом периоде операций с векселями и финансовыми инструментами срочных сделок.

Для получения льготы, образовательное учреждение за месяц до начала налогового периода должно предоставить в ИФНС по месту своего учета заявление и копию лицензии. Также следует иметь ввиду, что вместе с годовой декларацией по налогу на прибыль, необходимо подать сведения о доле доходов от осуществления образовательной деятельности и о численности работников в штате.

Присмотр и уход за детьми

С 1 сентября 2013 года в силу вступил Федеральный закон от 29.12.2012 № 273-ФЗ «Об образовательной деятельности в Российской Федерации» (далее — Закон № 273-ФЗ), в котором прописано такое понятие как «присмотр и уход за детьми». Согласно документу, это комплекс мер, позволяющих организовать питание и хозяйственно-бытовое обслуживания детей, а также обеспечить соблюдение ими личной гигиены и режима дня. И, например, для учреждений дошкольного образования, такие услуги являются неотъемлемой частью их деятельности, поскольку речь идет о маленьких детях. Для такой организации, наряду с проведением занятий в рамках дошкольного образования, присмотр и уход за детьми выступает в качестве основной цели (подп. 1 п. 2 ст. 23 Закона № 273-ФЗ). Кроме того, подобные услуги могут также осуществлять и учреждения общего образования в группах продленного дня. Следует отметить, что за присмотр и уход за детьми, в соответствии со статьей 65 Закона № 273-ФЗ, с родителей может взиматься отдельная плата.

Налогообложение услуг по присмотру и уходу за детьми

В настоящее время услуги по присмотру и уходу за детьми не освобождены от уплаты , поскольку к образовательной деятельности они не относятся и в соответствующий перечень не включены. Однако, в соответствии с принятым Федеральный законом от 02.05.2015 № 110, к доходам от оказания подобных услуг также будет применяться льготная ставка. Это позволит дошкольным образовательным учреждениям прежде всего снизить налоговую нагрузку, а также уйти от ведения раздельного учета доходов при определении базы по налогу на прибыль.

Федеральный закон от 02.05.2015 № 110-ФЗ «О внесении изменений в статью 284.1части второй Налогового кодекса Российской Федерации» вступает в силу с 1 января 2016 года.

О.А. Федун , для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

Нормативные акты с комментариями

Профессиональные комментарии к письмам министерств и ведомств, ответы экспертов на самые сложные вопросы, обновления каждый день.