Налоговое планирование. Денис ШевчукНалоговое планирование для бухгалтера: как законно уменьшить налоги

Налоговое планирование - деятельность налогоплательщика по оптимизации (законному снижению) налоговых платежей.

Термин "Налоговое планирование" на английском языке - tax planning.

Близкие по значению термины - Минимизация налогообложения, Оптимизация налогообложения.

Комментарий

Законодательство предоставляет возможности законного снижения налоговых платежей в виде льгот, отсрочки платежей, различные формы освобождения от налоговых обязательств. Ведение налогоплательщиком налогового планирования означает выполнение следующих основных функций:

Оптимизация налогообложения.

В рамках этой функции налогоплательщик постоянно изыскивает возможности по уменьшению налогового бремени. Новая сделка, новый вид деятельности подвергаются анализу на предмет налоговой оптимизации.

Планирование сумм и видов налогов, подлежащих уплате.

В рамках этой функции налогоплательщик путем составления бюджетов или иным образом, планирует сроки и суммы уплачиваемых налогов.

Отслеживание сроков уплаты налогов.

Эта функция непосредственно связана с предыдущей. Налоги должны быть уплачены в срок, не позднее и не раньше срока.

Минимизация штрафных санкций и пени.

Еще одним направлением работы по налоговому планированию является работа по минимизации штрафных санкций и пени со стороны налоговых органов. Не секрет, что многие налогоплательщики регулярно уплачивают штрафные санкции за нарушение налогового законодательства, пени, за просрочки уплаты налога. Как правило, решение проблемы лежит в грамотной постановке учета на предприятии, организации эффективной системы внутреннего контроля, разработке внутрифирменных стандартов, отслеживанием сроков уплаты налогов, привлечении грамотного аудитора или консультанта.

Выявление и анализ налоговых рисков (" ").

Выявление налоговых рисков позволяет налогоплательщику устранить их или максимально подготовиться к возможным спорам с налоговыми органами.

Прогнозирование изменений налогового законодательства.

Прогнозирование изменений налогового законодательства позволяет своевременно учесть и использовать в своих интересах эти изменения.

Сущность налогового планирования заключается в использовании налогоплательщиком допустимых законом способов для максимального уменьшения своих налоговых обязательств.

Налоговое планирование следует отличать от уклонения от уплаты налогов. Уклонение от уплаты налогов производится способами, нарушающими законодательство. Так, применение относится к незаконным способам налогового планирования.

Основные способы налогового планирования:

Применение налоговых льгот.

Этот простой способ не всегда применяется налогоплательщиками в полном объеме. Законодательством устанавливается большое количество льгот по налогам, но далеко не все субъекты предпринимательской деятельности применяют все эти льготы. Рассматриваемый способ как раз и заключается в том, чтобы правильно применить все льготы;

Выбор формы деятельности.

Существуют различные формы деятельности. Так, физическое лицо может осуществлять свою деятельность как индивидуальный предприниматель или зарегистрироваться как юридическое лицо. Организация в случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Налогоплательщики могут применять упрощенную систему налогообложения (УСН), Единый налог на вмененный доход (ЕНВД), Патентную систему налогообложения (ПС) и т.д. Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения, налоговый анализ которых и является предметом налоговой оптимизации.

Применять этот способ наиболее целесообразно до начала той или иной деятельности, но он может быть использован и при изменении формы уже осуществляемой деятельности;

Правильное формирование учетной политики.

Законодательством во многих случаях налогоплательщику предоставляется право выбирать способы бухгалтерского учета и налогообложения, от которых зависит порядок и сумма уплачиваемых налогов. Поэтому правильная учетная политика в отношении налогообложения играет большую роль.

Учетная политика определяется каждый раз перед началом года;

Применение офшоров.

Этот способ, наверное, наиболее широко известен. Суть его в том, что прибыль выводится в фирмы, зарегистрированные в зонах с льготным налогообложением. В настоящее время законодательство устанавливает существенные ограничения в отношения этого способа налогового планирования: Трансфертное ценообразование, Контролируемые иностранные компании;

Применение льготных предприятий.

Для некоторых категорий налогоплательщиков законодательством предоставляются льготные условия налогообложения (УСН, ПСН, ЕНВД). Суть метода применения льготных предприятий в том, что основная налоговая база выводится в эти предприятия;

Изменение срока уплаты налогов.

Законодательством предусматривается возможность отсрочить уплату налогов, и данный метод позволяет наиболее полно использовать такие возможности;

Правильная организация сделок.

В некоторых случаях правильная организация сделок позволяет уменьшить налоговое бремя организации. К этому способу можно отнести и избежание налоговых ловушек - ситуаций, когда налогоплательщик теряет налог там, где это можно избежать.

Дочерней компании не хватает средств для оплаты консультационных услуг, которые ей необходимы. Если договор с консультантом заключит головная компания, то она не сможет признать такие расходы для налогообложения, так как эти расходы не имеют отношения к ее деятельности (имеют отношение к деятельности другого лица - дочернего общества, ст. 252 НК РФ). Это пример налоговой ловушки.

Решить задачу без налоговых потерь можно, если головная организация выдаст займ дочернему обществу и оно само закажет консультационную услугу.

Использование пробелов законодательства.

Этот способ наиболее рискован и краткосрочен. Пробелы в законодательстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений законодательства, хотя государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе не имеет смысла осуществлять налоговое планирование этим способом.

Целесообразно применять его только после консультаций с профессиональными юристами, потому что определить, пробел это или не пробел, может только юрист.

Нередко это приводит к конфликтным ситуациям.

У налогового планирования существуют ограничения , которые нужно знать. К таким ограничениям относятся правовые доктрины, связанные со злоупотреблением права в налоговой сфере:

Предусмотренное законодательством единовременное списание на расходы (по ) части стоимости осуществленных капитальных вложений (в или в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств).

Действия налогоплательщика, осуществляемые с намерениями получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности

Иностранная компания (иностранная структура без образования юридического лица), контролирующими лицами которой являются организации и (или) физические лица, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации.

Любое уменьшение размера налоговой обязанности (вычет, льгота, пониженная ставка налог и т.д.)

Величина, которая показывает уровень налогового бремени налогоплательщика

Налогоплательщик может нести налоговую ответственность за своих контрагентов. Это происходит в случае, если налогоплательщик заключил договор с и не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента.

Определение налоговых последствий исходя из экономической сути сделки или серии сделок.

Предоставленное нормативными актами право для отдельных категорий налогоплательщиков не уплачивать налог или уплачивать его в меньшей сумме

Преступления, связанные с уклонением от уплаты налогов. Налоговые преступления предусмотрены Уголовным кодексом Российской Федерации

Проверки, проводимые налоговыми органами в отношении налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов

Особый вид налоговых проверок, которыми налоговый орган проверяет уплату налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Регулируются ст. 105.17 Налогового кодекса России

Сравнение налоговых показателей организации (налогоплательщика) с показателями других компаний отрасли или соответствующего рынка

Разница между сумой налогов, которые теоретически должны быть уплачены налогоплательщиком (налогоплательщиками), и суммой фактически уплаченных налогов

Риск возникновения неблагоприятных налоговых последствий в виде - доначислений сумм налогов, штрафов и пени; возникновения спора с налоговым органом; проведения проверки.

Один из методов амортизации амортизируемого имущества. При нелинейном методе (способе) норма амортизации применяется к остаточной, а не первоначальной (восстановительной) стоимости. За счет этого, стоимость имущества списывается неравномерно - с уменьшением суммы амортизации с каждым последующим месяцем. Нелинейный метод определен в ст. 259.2. налогового кодекса России.

Необоснованное уменьшение размера налоговой обязанности (злоупотребление правом в налоговой сфере)

Часть территории Российской Федерации, которая определяется Правительством Российской Федерации и на которой действует особый режим осуществления предпринимательской деятельности, а также может применяться таможенная процедура свободной таможенной зоны.

Принцип, согласно которому операции подлежат учету (налоговому, бухгалтерскому) исходя из их реального экономического содержания, а не юридической формы. Принцип "приоритета содержания перед формой" применяется в том случае, если юридическая форма сделки и ее экономическая суть различаются.

Свободная экономическая зона, созданная Федеральным законом от 29.11.2014 N 377-ФЗ "О развитии Крымского федерального округа и свободной экономической зоне на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя".

Способы списания активов, которые применяются в бухгалтерском и налоговом учете для оценки стоимости списанных на расходы активов при их выбытии. Применяются способы списания: по стоимости единицы, по средней стоимости, ФИФО, ЛИФО.

Схема оптимизации налогообложения с помощью специальных налоговых режимов, прежде всего, .Суть этой схемы в том, что бизнес дробится на относительно небольшие организации, которые подпадают под условия, для применения УСН. Как известно, предусматривает более льготный налоговый режим, для предприятий относительно небольшого бизнеса. Схемой дробления бизнеса обычно именуют такое дробление, которое не имеет деловой цели и приводит к необоснованной налоговой выгоде.

Схема деятельности налогоплательщика, позволяющая уменьшить налоги. Белая схема - законная, Черная схема - незаконная, Серая схема - на грани.

Часть территории субъекта Российской Федерации, включая закрытое административно-территориальное образование, на которой в соответствии с решением Правительства Российской Федерации установлен особый правовой режим осуществления предпринимательской и иной деятельности в целях формирования благоприятных условий для привлечения инвестиций, обеспечения ускоренного социально-экономического развития и создания комфортных условий для обеспечения жизнедеятельности населения.

Документ, в котором организация определяет способы учета (бухгалтерского, налогового)

Организация, которая сама не платит положенные налоги и при этом предоставляет возможность получения вычетов, расходов своим клиентам. Фирма-однодневка используется для применения незаконных схем минимизации.

Реальная налоговая ставка конкретного налогоплательщика, которая определяется как отношение налога, фактически начисленого за период к налоговой базе (экономическая базе) за этот же период.

Налоговое планирование - это действия налогоплательщика, направленные на уменьшение его налоговых обязательств. В отличие от уклонения от налогов, которое связано с нарушением действующего законодательства, налоговое планирование является абсолютно законным средством сохранить свои заработанные деньги. В то же время один неверный шаг, и нарушается грань, которая разделяет законные и незаконные действия по уклонению от уплаты налогов и налогового планирования.

Вместе с тем налоговое планирование вполне реальная вещь, если пользоваться ею разумно. Сама возможность налогового планирования определена современным налоговым законодательством, которое изначально предусматривает различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры организации налогоплательщика. Налоговое планирование и заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений.

По сути, налоговое планирование можно определить как возможность выбора между различными вариантами методов осуществления деятельности и размещения активов, которые направлены на достижение возможно более низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств. В идеале такое планирование должно быть перспективным.

Эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами на его проведение. Также следует соотносить цели налогового планирования со стратегическими (коммерческими) приоритетами организации.

Составной частью финансовой политики организации является ее налоговая политика, которая призвана обеспечивать гармоничную увязку результатов деятельности организации, ее интересов с пополнением государственной казны налогами. На уровне организации разработка методов и приемов оптимизации налоговых платежей при соблюдении налогового законодательства составляет главную задачу корпоративного налогового менеджмента.

Итак, целью налогового менеджмента является минимизация расходов, связанных с налоговыми платежами организации. Для реализации своей цели налоговый менеджмент участвует в разработке учетной политики, поскольку именно на основе данных бухгалтерского и налогового учета формируется отчетность организации перед налоговыми органами.

Рис. 4.1.

Критерием выбора того или иного варианта налоговой политики организации можно принять суммарную величину налоговых платежей, рассчитанную на очередной планируемый год при данном объеме продаж. При этом по каждому объекту налогообложения менеджмент организации разрабатывает и реализует мероприятия по формированию такой налоговой базы, которая приведет к снижению налоговых платежей при данном объеме продаж.

Налоговая политика организации реализуется двумя взаимосвязанными методами: налоговым учетом и налоговым планированием. Налоговое планирование представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования предприятия, оно неотделимо от общей предпринимательской деятельности и должно осуществляться на всех ее этапах. План мероприятий по налоговому планированию включает в себя совокупность мер, направленных на снижение налоговых обязательств путем перевода предприятия в благоприятный режим налогообложения с использованием законных способов и методов.

Наоборот, отсутствие налогового планирования в организации может повлечь налоговые потери по конкретному налогу или их совокупности, сокращение объема оборотных средств, ухудшение финансового положения организации и, как следствие, сокращение реальных возможностей для дальнейшего развития организации.

Осуществление налоговой оптимизации обусловлено тем, что предприятиям дается свобода в выборе организационно-правовой формы хозяйственной деятельности, а внутри предприятия, например, в выборе поставщика, при этом предоставляется возможность согласовывать с ним условия поставки и выбирать форму расчета. В зависимости от условия работы предприятия ему также предлагается выбор системы налогообложения и оптимальный уровень налоговых платежей. При этом право выбора строго регламентируется Гражданским кодексом РФ, Конституцией РФ, Налоговым кодексом РФ и т.д.

Налоговое планирование является непрерывным процессом хозяйственной деятельности предприятия, поскольку налоговое законодательство очень изменчиво. При осуществлении налогового планирования организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово-хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты налогового планирования с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи налогового планирования наилучшим образом. Схема налогового планирования представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям. При осуществлении налогового планирования необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т.д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

Таким образом, налоговое планирование - это активные действия налогоплательщика по уменьшению налоговых платежей. Основными понятиями налогового планирования являются оптимизация налогов и минимизация налогов.

Сущность налогового планирования основана на законном праве и заключается в том, что каждый налогоплательщик имеет возможность использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование можно определить как планирование финансово-хозяйственной деятельности организации с целью минимизации налоговых платежей. Как известно, налоговые льготы не могут быть индивидуально направленными, носить адресный характер, а применяться в финансово-хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов. Налоговая оптимизация же является более широким понятием и включает в себя кроме применения льгот и минимизацию налогообложения.

Основными целями налогового планирования являются:

• оптимизация налоговых платежей;
• минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов;
• увеличение объема оборотных средств предприятия и, как результат, повышение реальных возможностей для дальнейшего развития организации и повышения эффективности ее работы.

За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения налоговых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности и дальнейшего эффективного развития производства.

При осуществлении налогового планирования должны соблюдаться принципы налогового планирования, которые представляют собой основные правила, лежащие в основе налогового планирования.

Базовые принципы налогового планирования следующие:

• принцип законности - при осуществлении налогового планирования должны соблюдаться все нормы действующего законодательства;
• принцип выгодности - при осуществлении налогового планирования в организации должны быть снижены налоговые обязательства;
• принцип реальности и эффективности - те или иные инструменты планирования должны быть применимы к данному предприятию;
• принцип альтернативности - при осуществлении налогового планирования должно рассматриваться несколько альтернатив, из которых в дальнейшем будет выбран наиболее оптимальный для данной организации;
• принцип оперативности - в условиях изменения законодательства корректировка налогового планирования должна осуществляться в кратчайшие сроки;
• принцип понятности и обоснованности - схема налогового планирования должна быть читаема и соответствовать законодательству.

Этапы и фазы налогового планирования. Налоговое планирование различается в зависимости от того, действующая это организация или вновь создаваемая. Для вновь создаваемой организации учредители рассматривают варианты и принимают решение о выборе места расположения организации, ее организационно-правовой формы, направлений деятельности и др.

В соответствии с избранным профилем деятельности принимается решение о выборе наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения самой организации и ее управляющих органов (производства, цеха, конторы и т.п.), а также филиалов и дочерних компаний. При этом учитываются особенности налогового режима, предоставляемого местным законодательством юридическим лицам в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица. Очевидно, что налоговые обязательства организации определяются не только тем, в какой налоговой юрисдикции она расположена и ведет предпринимательскую деятельность, но и налоговым режимом распределения получаемой им прибыли.

Как следует из вышеизложенного, налоговое планирование должно начинаться в рамках бизнес-плана еще до регистрации организации как таковой, поскольку даже на выбор организационно-правовой формы предпринимательства оказывает влияние налоговая система. С момента регистрации организации в налоговых органах вопросы налогообложения становятся составной частью практически каждого проекта, каждой сделки, так как даже форма договора влияет на сумму налоговых платежей.

В зависимости от характера и масштабов задач, решаемых руководством, налоговое планирование можно подразделить на текущее (тактическое) и перспективное (стратегическое).

Текущее, или тактическое, налоговое планирование играет важную роль в текущей деятельности, поскольку от его эффективности зависит достижение конечного результата налогового планирования - минимизация налоговых обязательств организации при данном объеме продаж. К тактическому налоговому планированию относятся планирование сделок, реагирование на налоговые нововведения и т.п. Тактическое налоговое планирование ограничено вопросами текущего года и призвано использовать налоговые льготы и пробелы в законодательстве, учитывать изменения и дополнения в нем.

К сфере стратегического налогового планирования относятся прежде всего вопросы размещения и выбора организационно-правовой формы юридического лица, реорганизации юридических лиц, выбора амортизационной политики. Стратегическое налоговое планирование определяет долговременный курс организации в области легального снижения налоговых расходов.

Как уже говорилось ранее, способов налоговой оптимизации очень много, поэтому представим их классификацию.

Область предпринимаемых мер:

• метод в пределах одной операции;
• вся предпринимательская деятельность организации или вид гражданско-правовых обязательств.

Согласно применяемым способам:

• разработка приказа об учетной политике;
• замена правоотношений;
• изменение количественных характеристик;
• применение льгот и освобождений.

Период действия налоговой оптимизации:

• стратегическая налоговая оптимизация;
• налоговая оптимизация отдельных хозяйственных операций.

Стратегическая налоговая оптимизация подразумевает следующие

действия:

• обзор проектов нормативных правовых актов;
• обзор судебной налоговой практики;
• прогноз возможного развития событий;
• разработка схем управления финансовыми, товарными, документарными и информационными потоками;
• составление графика исполнения налоговых обязательств;
• прогноз эффективности применяемых способов налоговой оптимизации;
• оценка риска применяемых способов;
• проработка возможных неблагоприятных последствий оптимизации.

Налоговая оптимизация отдельных хозяйственных операций осуществляется путем выбора:

• оптимального вида гражданско-правового договора, подлежащего заключению;
• определения условий договора, установления порядка совершения конкретных действий в ходе осуществления хозяйственной операции (передачи имущества, оплаты товара и т.д.).

Оперативное налоговое планирование базисно может состоять:

• из составления еженедельных прогнозов налоговых выплат по планируемым сделкам;
• составления графика соответствия исполнения налоговых обязательств с изменением активов компании;
• анализа результатов налоговых новаций.

Действующее налоговое законодательство предоставляет хозяйствующим субъектам ряд возможностей для практической реализации налогового планирования. Инструменты налогового планирования - налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежание двойного налогообложения и т.д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования.

Укрупненно, в качестве основных инструментов налогового планирования, можно выделить следующие группы:

• налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством;
• оптимальная форма договорных отношений с позиций налоговых последствий;
• корректировка цены сделок;
• проработка отдельных элементов налогообложения;
• специальные налоговые режимы и особые системы налогообложения (например, система налогообложения в свободных экономических зонах);
• льготы, предусмотренные соглашениями об избежание двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями;
• элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения, учетная политика в целях налогообложения.

Налоговая оптимизация (легальное уменьшение налогов) - это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов. Другими словами, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы, с юридической точки зрения, не предполагают нарушения законных интересов бюджета.

Итак, мы можем выделить главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, т.е. не нарушает законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не являются налоговым преступлением или правонарушением и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций.

Зачастую предприятие, в силу неопытности бухгалтера, осуществляет за счет своей чистой прибыли какие-либо затраты, которые в соответствии с установленным порядком подлежат включению в расходы, учитываемые при исчислении прибыли, или предприятие не пользуется предоставленной льготой, использует повышенную ставку налога и т.д. Работа квалифицированных специалистов, привлеченных предприятием, к примеру, аудиторов, устраняет вышеуказанные негативные моменты, что, естественно, приводит к снижению налоговых выплат в бюджет, но основания такого снижения абсолютно законны.

Уменьшение налогов в любом виде, будь то уклонение от уплаты налогов или налоговая оптимизация (налоговая минимизация), вызывает активное и жесткое противодействие государства в лице его фискальных и правоохранительных органов. Естественно, от того, каким способом осуществляется уменьшение налоговых платежей, зависит и ответная реакция государства. В лучшем случае вы можете столкнуться с откровенным неодобрением вашей «налоговой политики» (при налоговой оптимизации), в худшем - возможно применение всего репрессивного механизма в виде доначисления налогов, начисления пени и наложения санкций вплоть до уголовной ответственности (при уклонении от налогов). Ошибки налогоплательщика, а также недооценка возможностей налоговых органов могут привести вместо налоговой экономии к огромным финансовым потерям, банкротству или лишению свободы.

Главным и единственным критерием отличия налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов является наличие или отсутствие в действиях налогоплательщика нарушения действующих норм права и умысла. В случае наличия такого нарушения действия налогоплательщика могут повлечь в зависимости от конкретных обстоятельств уголовную или налоговую ответственность. Налоговая оптимизация в отличие от уклонения от уплаты налогов, будучи основанной на законе, ответственности повлечь не может.

Рис. 4.2.

При всей кажущейся простоте указанного критерия для правильного определения того, являются действия налогоплательщика правомерными или нет, требуется учитывать сразу нескольких моментов.

Действующее законодательство Российской Федерации и правоприменительная практика исходят из приоритета содержания правоотношений над формой. Так, если заключение одного вида договора является для налогоплательщика предпочтительным с точки зрения налогообложения по сравнению с другим видом договора, недостаточно просто оформить данный договор соответствующим образом. Существо отношений сторон должно соответствовать виду заключаемого договора. Например, если по договору на проведение ремонтных работ фактически выполняются работы по реконструкции и модернизации, то для целей налогообложения соответствующие расходы признаются расходами на реконструкцию и модернизацию и увеличивают стоимость амортизируемого имущества, а не относятся на расходы единовременно как расходы на проведение ремонта. Учет для целей налогообложения произведенных расходов как расходов на ремонт будет являться неправомерным и должен признаваться не налоговой оптимизацией, а уклонением от уплаты налогов.

Совершаемые налогоплательщиком гражданско-правовые сделки правомерны только в том случае, если целью совершения указанных действий является наступление последствий гражданско-правового характера, поскольку согласно ст. 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В соответствии со ст. 170 ГК РФ мнимая сделка, т.е. сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна. В связи с этим сделка, заключенная с единственной целью создать налоговые последствия без цели создания соответствующих данной сделке гражданско-правовых последствий, является недействительной. Конечно, вопрос о доказывании в каждом конкретном случае того, что сторонами руководило при заключении сделки единственное желание снизить налоговые платежи без намерения создать какие-либо гражданско-правовые последствия, является чрезвычайно сложным. Тем не менее, анализировать цели заключаемой сделки необходимо. Простой пример в данном случае привести невозможно, поскольку анализ цели сделки требует учета многочисленных конкретных обстоятельств рассматриваемой ситуации. В качестве иллюстрации можно рассмотреть случай, когда торговое предприятие заключает договор с посредником, осуществляющим по поручению и за счет этого предприятия продажу товаров лицам, которые и ранее являлись его клиентами. При этом перечень фактических действий, совершаемых торговым предприятием, нисколько не изменился по сравнению с тем, который имел место до заключения договора с посредником, т.е. торговое предприятие по-прежнему осуществляет доставку товара до покупателей, оформляет документы на куплю-продажу и т.д. В данной ситуации налоговым органом может быть доказано, что единственной целью заключенной сделки является отнесение на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль торгового предприятия, вознаграждения посредника.

Действия налогоплательщика не должны противоречить нормам законодательства. Юридическая составляющая принимаемых нормативных правовых актов порой оставляет желать лучшего, вследствие чего возникают пробелы в правовом регулировании, разнообразные «лазейки» в налоговом законодательстве, используемые налогоплательщиками в целях снижения суммы уплачиваемых налогов. Известно также, что налоговые органы отслеживают факты использования налогоплательщиками ошибок законодателя, следствием чего становятся издание подзаконных разъяснений (писем, обзоров) о неправомерности соответствующих действий, а зачастую и внесение изменений в нормативные правовые акты задним числом. В результате, при формальной правоте налогоплательщика, на момент совершения действий по налоговой оптимизации экономический эффект от таких действий становится нулевым или даже отрицательным. С учетом высоких расходов на судебные споры либо перерасчета размера налоговых обязательств налогоплательщика после внесения изменений в правовые акты.

Таким образом, при оценке правовой основы той или иной схемы налоговой оптимизации целесообразно оценивать, на что была направлена действительная воля законодателя, и исходить именно из нее. Безусловно, такой подход основан не на строгом понятии правомерности или неправомерности. Поскольку в случае пробела в законодательстве действия налогоплательщика должны признаваться правомерными. Поскольку, в соответствии с и. 7 ст. 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Отмечаем, что

уменьшение налогов требует соответствующих комплексных и специальных познаний в области права, бухгалтерского учета и финансов. Данное требование обусловлено тем, что грань между легальным уменьшением налогов, когда экономический эффект в виде экономии на налогах достигается с использованием законных способов, и уклонением от уплаты налогов, т.е. уменьшением размера налоговых платежей с нарушением налогового законодательства, очень тонкая. Преступив практически невидимую черту законности, предприниматель оказывается один на один с государством в лице налоговой инспекции и соответствующих подразделений органов внутренних дел. Как правило, вмешательство данных органов и выявление в действиях налогоплательщика при уменьшении налогов состава правонарушения (преступления) приводит к неблагоприятным последствиям для налогоплательщика в виде имущественных или личных лишений.

Сегодня каждая организация стремится увеличить поступление доходов и оптимизировать налоговые отчисления в бюджет. В связи с этим возрастает значение планирования и прогнозирования как фактора экономического роста финансово-хозяйственной деятельности организации.

Основная задача налогового планирования — определить объемы налоговых отчислений на краткосрочный и долгосрочный периоды на основе прогнозируемых расчетов доходов и расходов организации. Главным документом, в котором отражаются результаты планирования налоговых обязательств, является налоговый бюджет.

ФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВОГО БЮДЖЕТА ОРГАНИЗАЦИИ

Формирование бюджета налогов является достаточно трудоемкой процедурой. Она требует взаимодействия нескольких служб: бухгалтерской, планово-экономической и финансовой и зависит от многих параметров (например, от учетной политики организации в области управленческого и налогового учета).

Представим порядок формирования налогового бюджета организации:

1. Определение совокупности исчисляемых организацией налогов.

2. Расчет налоговой базы по каждому из планируемых налогов на основании финансовых показателей организации.

3. Расчет суммы налогов, подлежащих перечислению в бюджет (годовой объем с разбивкой по кварталам).

4. Определение сроков перечисления налогов, составление графика платежей.

5. Консолидация плановых показателей бюджета налогов в таблицу.

6. Анализ плановых расчетных данных по каждому виду налога.

7. Определение комплекса мероприятий, направленных на оптимизацию налогов.

Указанный порядок является составной частью мероприятий, связанных с формированием общего бюджета организации.

Налоговый бюджет планируют на основании:

• принятой в организации налоговой и учетной политики;
• метода начисления амортизации на объекты основных средств;
• данных бухгалтерского учета;
• расчета налогооблагаемых баз.

В зависимости от периодов бюджет налогов можно формировать следующим образом:

• годовой бюджет — до начала декабря года, предшествующего планируемому финансовому году;
• квартальный бюджет — до 1-го числа третьего месяца предшествующего квартала;
• месячный бюджет — до 20-числа предшествующего месяца.

Перед тем как сформировать бюджет налогов, нужно:

• определить систему налогообложения (общая, упрощенная, налог на вмененный доход) в зависимости от формы собственности и вида деятельности;
• провести анализ налогооблагаемых объектов;
• определить, является ли организация налогоплательщиком по каждому из установленных законодательством налогов;
• определить, попадают ли имущество и хозяйственные операции под налогообложение конкретным налогом;
• определить ставки по каждому налогу на основании налогового законодательства;
• установить, полагаются ли льготы по уплате определенных видов налогов, какая статья Налогового кодекса РФ (далее — НК РФ) дает обоснование на применение льгот, что нужно предпринять для получения льготы;
• узнать, имеются ли вычеты (если они есть, определить их размеры).

Чтобы составить план налогового бюджета, финансово-экономическому структурному подразделению потребуются следующие финансовые показатели организации :

1. Смета доходов и расходов на предстоящий финансовый год.
2. Бюджет закупок материально-производственных запасов.
3. Смета расходования материалов.
4. Бюджет расходов на оплату труда работников организации.
5. Бюджет социальных выплат.
6. Остаточная стоимость основных средств.

Для планирования налоговой базы нужны следующие документы (табл. 1).

Структура налогов , исчисляемых в организации, зависит от выбранной системы налогообложения. Рассмотрим формирование бюджета налогов в организации здравоохранения, которая применяет общую систему налогообложения (ОСНО).

С. С. Велижанская, заместитель главного бухгалтера

Материал публикуется частично. Полностью его можно прочитать в журнале

ВВЕДЕНИЕ

Менеджер – наемный управленец, начальник!

Если у вас нет ни одного подчиненного – вы не менеджер, а максимум специалист!

Денис Шевчук

Нет ни одного налогоплательщика, который не хотел бы минимизировать налоговые платежи. Об этом сказано и написано немало, но многие налогоплательщики плохо представляют себе, в чем же суть налогового планирования и почему государство вообще дает налогоплательщику возможность минимизировать налоговые платежи. Некоторые из них считают, что налоговое планирование – удел только крупных организаций, прячущих свою прибыль в оффшорных (офшорных) компаниях. Следует заметить, что использование оффшоров – только один из способов налогового планирования. В частности, еще один из таких способов – это максимально правильное применение налоговых льгот, что, естественно, доступно большинству налогоплательщиков.

Прежде всего постараемся уяснить: в чем суть налогового планирования?

Сущность налогового планирования – в использовании налогоплательщиком допустимых законом способов для максимального уменьшения своих налоговых обязательств. Налоговое планирование следует отличать от уклонения от уплаты налогов. Уклонение от уплаты налогов производится способами, нарушающими законодательство.

Конечно же, разграничить сделки, направленные исключительно на достижение цели минимизации налогов, и сделки, которые направлены на достижение хозяйственного результата, непросто. Для этого применяются специальные процедуры.

Так, гражданское законодательство определяет понятия мнимой и притворной сделки. Мнимая сделка – сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия (ст.170 ГК РФ). Мнимая сделка признается ничтожной (то есть не влечет за собой никаких правовых последствий).

Притворная сделка – сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку. Притворная сделка ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки применяются относящиеся к ней правила (ст.170 ГК РФ).

Налоговое законодательство не определяет понятий притворной и мнимой сделок для целей налогообложения. Однако, как было указано выше, налогоплательщики могут совершать сделки лишь для вида или с целью прикрыть другую сделку, для того чтобы получить исключительно налоговую выгоду.

В мировой практике выработаны судебные доктрины, которые применяются судами, чтобы отделить действительно «хозяйственные» сделки от сделок, применяемых налогоплательщиком исключительно с целью получения налоговых выгод. Эти доктрины вполне могут применяться и в России.

Рассмотрим эти доктрины.

Эта доктрина предполагает, что юридические последствия сделки должны определяться в большей степени ее существом, нежели формой.

Проиллюстрируем на примере.

Предположим, продавец (определяющий выручку по оплате) реализовал товар покупателю. По взаимной договоренности покупатель выдает заем продавцу на сумму, равную стоимости товара. При этом продавец не облагает налогом полученные денежные средства как полученный заем (стороны предполагают, что в последующем будет проведен зачет).

В этом случае суд может признать полученные по договору займа суммы оплатой товара. Соответственно возникнет обязанность по уплате НДС.

Доктрина «деловая цель» предполагает, что сделка, дающая определенные налоговые преимущества, может быть признана недействительной, если не достигает деловой цели.

В частности, доктрине «деловая цель» соответствует норма п.8 ст.50 НК РФ:

«При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов не возникает. Если в результате выделения из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц налогоплательщик не имеет возможности исполнить в полном объеме обязанность по уплате налогов и такая реорганизация была направлена на неисполнение обязанности по уплате налогов, то по решению суда выделившиеся юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица».

Как было указано выше, отличить обычные хозяйственные сделки от мнимых или притворных сделок достаточно сложно. При квалификации таких сделок возникает множество вопросов. В этом отношении НК РФ устанавливает определенные гарантии для налогоплательщиков. В частности, в ст.45 НК РФ сказано, что взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом:

1) юридической квалификации сделок, заключенных налогоплательщиком с третьими лицами;

2) юридической квалификации статуса и характера деятельности налогоплательщика.

Фактически это означает, что в указанных выше случаях налоговый орган может взыскать налог, только обратившись в суд.

Следует отметить, что в силу установленной п.6 ст.108 НК РФ презумпции невиновности налогоплательщика налоговый орган обязан доказывать вину налогоплательщика, а не налогоплательщик доказывать свою невиновность. Этот принцип в полной мере относится и к случаю применения налогоплательщиком налоговых схем, позволяющих минимизировать налоговые платежи.

Прежде чем приступить к налоговому планированию, целесообразно сначала определить налоговую нагрузку налогоплательщика и сравнить ее со средней величиной.

Можно предложить следующее.

Эта величина характеризует долю налоговых платежей в совокупных доходах налогоплательщика. Совокупная налоговая нагрузка определяется по формуле:

СНН = доходы: совокупные налоговые платежи х 100 %.

Доходы определяются как сумма выручки от реализации и внереализационных и операционных доходов.

При этом в составе налоговых платежей не следует учитывать налог на доходы физических лиц и иные налоги, уплачиваемые организацией как налоговым агентом.

Пример. Предположим, что доходы организации за отчетный год составили 10 млн руб., а расходы на уплату налогов – 2 млн руб.

В этом случае совокупная налоговая нагрузка составит 20 %.

В России совокупная налоговая нагрузка в среднем колеблется от 20 до 30 %, по ней можно судить в целом о доле уплачиваемых организацией налоговых платежей.

2. Проанализировать доли уплачиваемых налогов.

На этом этапе подвергаются анализу доли каждого из налогов в совокупной сумме уплаченных организацией налоговых платежей. По данным этого анализа можно выявить те налоги, которые составляют наибольшую долю. В общем случае мероприятия по налоговому планированию должны быть направлены в первую очередь на те виды налогов, которые составляют наибольшую долю платежей.

Пример. Так, предположим, что за отчетный период организация уплатила 1 млн руб. налогов. В том числе:

Исходя из указанных выше цифр, можно сделать вывод, что единый социальный налог составляет большую долю в совокупной налоговой нагрузке. Следовательно, при осуществлении налогового планирования следует уделить этому налогу больше внимания.

ОБЗОР СПОСОБОВ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ

Налоговое планирование предполагает проведение налогоплательщиком определенных мероприятий организационного характера с целью минимизации налоговых платежей. Рассмотрим, какие же имеются у налогоплательщиков возможности для уменьшения налоговых платежей.

Можно выделить следующие способы налогового планирования:

использование пробелов законодательства.

Этот способ наиболее рискован и краткосрочен. Пробелы в законодательстве неизбежны, особенно в условиях постоянных изменений законодательства, хотя государство стремится ликвидировать их. Поэтому на долгосрочной основе не имеет смысла осуществлять налоговое планирование этим способом.

Целесообразно применять его только после консультаций с профессиональными юристами, потому что определить, пробел это или не пробел, может только юрист.

Нередко это приводит к конфликтным ситуациям. В то же время норма п.7 ст.3 НК РФ дает существенные гарантии налогоплательщикам:

«Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)»;

применение налоговых льгот.

Этот простой способ не всегда применяется налогоплательщиками в полном объеме. Законодательством устанавливается большое количество льгот по налогам, но далеко не все субъекты предпринимательской деятельности применяют все эти льготы. Рассматриваемый способ как раз и заключается в том, чтобы правильно применить все льготы;

выбор формы деятельности.

Существуют различные формы деятельности. Так, физическое лицо может осуществлять свою деятельность как индивидуальный предприниматель или зарегистрироваться как юридическое лицо. Организация в случае необходимости ведения деятельности за пределами места регистрации может открыть филиал или учредить дочернюю фирму. Каждый из альтернативных вариантов имеет свои особенности налогообложения, налоговый анализ которых и является предметом налоговой оптимизации.

Применять этот способ наиболее целесообразно до начала той или иной деятельности, но он может быть использован и при изменении формы уже осуществляемой деятельности;

правильное формирование учетной политики.

Законодательством во многих случаях налогоплательщику предоставляется право выбирать способы бухгалтерского учета и налогообложения, от которых зависит порядок и сумма уплачиваемых налогов. Поэтому правильная учетная политика в отношении налогообложения играет большую роль.

Учетная политика определяется каждый раз перед началом года;

применение оффшоров.

Этот способ, наверное, наиболее широко известен. Суть его в том, что прибыль выводится в фирмы, зарегистрированные в зонах с льготным налогообложением;

применение льготных предприятий.

Для некоторых категорий налогоплательщиков законодательством предоставляются льготные условия налогообложения. Суть метода применения льготных предприятий в том, что основная налоговая база выводится в эти предприятия;

изменение срока уплаты налогов.

Законодательством предусматривается возможность отсрочить уплату налогов, и данный метод позволяет наиболее полно использовать такие возможности;

правильная организация сделок.

ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

Учетная политика является одним из инструментов налогового планирования. Законодательство в ряде случаев предоставляет налогоплательщику возможность самостоятельно выбрать способ бухгалтерского или налогового учета той или иной операции. В зависимости от конкретной ситуации экономически может быть выгоднее тот или иной способ. На правильности оценки и применения способов учета и налогообложения в учетной политике и основан соответствующий метод в налоговом планировании.

Учетная политика является документом, который утверждается налогоплательщиком. В настоящее время выделились существенные различия учетной политики для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Поэтому целесообразно составить два отдельных документа: один по бухгалтерской учетной политике и другой – по налоговой учетной политике. При составлении документов целесообразно учесть, что способы бухгалтерского и налогового учета должны как можно меньше отличаться друг от друга. Такой подход минимизирует затраты бухгалтерии на ведение учетного процесса.

Общие требования к учетной политике

До 1 января 2002 г. детально регламентировалась только учетная политика для целей бухгалтерского учета. Порядок применения такой учетной политики регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 и Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которому под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

В составе приказа по учетной политике утверждаются:

– рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

– формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

– порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

– методы оценки активов и обязательств;

– правила документооборота и технология обработки учетной информации;

– порядок контроля за хозяйственными операциями;

– другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

С 1 января 2002 г. в налоговом законодательстве определены основные требования к формированию учетной политики для целей налогообложения.

Общие требования к учетной политике изложены в ст.313 НК РФ, где указывается, что порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства или применяемых методов учета. При этом решения о любых изменениях должны отражаться в учетной политике и применяться с начала нового налогового периода.

В случае если налогоплательщик начал осуществлять новые виды деятельности, он также обязан определить и отразить в данной учетной политике принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно и устанавливаются приложениями к учетной политике организации для целей налогообложения (ст.314 НК РФ).

Помимо прочего, в учетной политике должны быть отражены те элементы налоговой политики, по которым законодательством установлены альтернативы. Далее мы рассмотрим такие альтернативы. Как было указано выше, использование учетной политики в налоговом планировании как раз и заключается в том, чтобы выбрать наиболее выгодный вариант для налогоплательщика из предоставленных законодательством.

Следует также отметить, что некоторые способы налогообложения, определенные законодательством, могут не утверждаться учетной политикой (например, применение освобождения от НДС по ст.145 НК РФ). В этой книге такие способы налогообложения включены в данный раздел книги.

Выбор метода определения выручки от реализации

По некоторым налогам, исчисляемым с выручки от реализации, законодательство предоставляет право выбора метода определения выручки – по отгрузке или по оплате.

Во многих случаях (но не всегда) применение метода по оплате позволяет отсрочить уплату налоговых платежей, но, прежде чем выбрать метод определения выручки, следует проанализировать целесообразность каждого из методов. Применять метод по оплате целесообразно в том случае, если налогоплательщик предоставляет коммерческие кредиты (отсрочку платежа) своим покупателям (заказчикам).

Кроме того, следует отметить, что в настоящее время нет обязанности применять один и тот же метод для всех налогов. Так, метод по оплате может применяться по НДС, а по отгрузке – по налогу на прибыль. Поэтому рассмотрим применение указанных методов для всех налогов в отдельности.

Следует отметить, что метод определения выручки по оплате в бухгалтерском учете не применяется.

Налог на добавленную стоимость

Метод определения выручки по НДС установлен ст.167 НК РФ. Налогоплательщик вправе выбрать метод по отгрузке или по оплате. Выбранное решение отражается в учетной политике.

В случае если налогоплательщик не решил, какой способ определения даты реализации товаров (работ, услуг) он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения даты реализации по отгрузке (п.12 ст.167 НК РФ).

Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов, дата реализации определяется как наиболее ранняя из следующих дат:

– день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

– день оплаты товаров (работ, услуг).

Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, дата реализации определяется как день оплаты товаров (работ, услуг) (значение термина «оплата» раскрыто в п.2 ст.167 НК РФ).

По НДС применение метода по оплате выгодно тем, что этот метод не сопряжен с какими-либо особыми нежелательными условиями (в отличие, например, от налога на прибыль организаций).

Следует только отметить, что при осуществлении некоторых операций налоговое законодательство устанавливает особый порядок определения даты реализации. Перечислим эти операции:

– при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе дата реализации товаров (работ, услуг) определяется как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) (п.6 ст.167 НК РФ);

– при реализации налогоплательщиком товаров, переданных им на хранение по договору складского хранения с выдачей складского свидетельства, дата реализации указанных товаров определяется как день реализации складского свидетельства (п.7 ст.167 НК РФ);

– при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также при реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дата реализации указанных услуг определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования (п.8 ст.167 НК РФ);

– при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 % (экспорт), дата реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется как наиболее ранняя из следующих дат:

1) последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст.165 настоящего Кодекса;

2) 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или под таможенный режим транзита (п.9 ст.167 НК РФ);

– дата выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления определяется как день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством (п.10 ст.167 НК РФ);

– дата передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) для собственных нужд, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется как день совершения указанной передачи товаров (выполнения работ, оказания услуг) (п.11 ст.167 НК РФ).

Выгоду от применения метода по оплате можно проиллюстрировать на следующем примере.

Предположим, что организация реализовала товар в январе на сумму 120 тыс. руб. (в том числе НДС 20 тыс. руб.). В феврале было оплачено 30 тыс. руб., в мае – 90 тыс. руб.

Если организация определяет выручку по отгрузке, то в феврале следует уплатить НДС в сумме 20 тыс. руб.

Если организация определяет выручку по оплате, то НДС уплачивается в следующем порядке:

в марте – 5 тыс. руб.;

в июне – 15 тыс. руб.

Как видно из примера, применяя метод по оплате, организация фактически получает отсрочку по уплате НДС.

Налог на прибыль организаций

По налогу на прибыль организаций также предусмотрены два метода определения выручки – по начислению и кассовый метод. Однако есть существенные отличия кассового метода по налогу на прибыль от метода по оплате по НДС.

Прежде всего отметим, что не все организации имеют право применять кассовый метод. В соответствии со ст.273 НК РФ организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета НДС и налога с продаж не превысила 1 млн руб. за каждый квартал.

Если буквально прочитать текст ст.273 НК РФ, то можно сделать вывод, что налогоплательщик вправе начать применять кассовый метод необязательно с начала года. Однако на практике это делать сложно, так как налог на прибыль считается за год. Поэтому можно рекомендовать применение кассового метода только с начала года.

Кроме того, в тексте гл.25 НК РФ не указано на то, что принятый метод должен быть утвержден учетной политикой. Но мы рекомендуем все-таки отразить это в учетной политике.

Следует также отметить, что с 1 января 2002 г. эффект от применения кассового метода снижается из-за того, что расходы налогоплательщика (даже амортизация) признаются также по оплате. До тех пор пока не будут оплачены затраты, они не признаются в качестве расхода, уменьшающего налогооблагаемую прибыль.

Еще один из недостатков кассового метода заключается в том, что может возникнуть несоответствие между доходами и расходами. Так, если организация торговли оплатила расходы за приобретение товара в одном году, а получила выручку от реализации в следующем, то в первом году может быть убыток, а в следующем – большая прибыль (налогооблагаемая). При этом убыток, полученный в прошлом году, будет списываться в текущем году в размере, не превышающем 30 % налоговой базы (ст.283 НК РФ), а оставшиеся суммы – в последующие годы.

Есть и еще один недостаток – если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение (п.4 ст.273 НК РФ).

Применение кассового метода выгодно при наличии следующих условий:

– налогоплательщик оплачивает собственные расходы не позднее, чем получает плату за реализованные товары (работы, услуги).

В этом случае расходы будут признаваться одновременно с доходами или раньше, чем доходы. Следует отметить, что для получения выгоды не обязательно, чтобы расходы были оплачены сразу после их начисления. Главное, чтобы расходы были оплачены не позднее, чем возникнет налоговая база (получена плата за реализованные товары (работы, услуги));

– налогоплательщик реализует товары (работы, услуги) с отсрочкой платежа.

В этом случае фактически будет получена рассрочка по уплате налога на прибыль до того момента, когда будет получена плата за реализованные товары (работы, услуги);

– налогоплательщик имеет высокую норму прибыли по своим операциям и предоставляет отсрочку по оплате своим клиентам.

Чем больше нормы прибыли, тем более важно получение отсрочки по уплате налога;

– есть большая доля уверенности в том, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысит 1 млн руб. за каждый квартал.

Следует учитывать, что выгода от применения кассового метода может быть еще и в том, что будет получена отсрочка уплаты авансовых платежей. Так, в соответствии со ст.286 НК РФ сумма авансовых платежей исчисляется исходя из фактически полученной прибыли за предыдущий отчетный период. Таким образом, если отсрочен налог на прибыль, то отсрочены и авансовые взносы.

Пример. Организация приобрела товар в I квартале на сумму 1 млн руб. Фактически товар был оплачен поставщику во II квартале. В III квартале товар был реализован по продажной стоимости 2 млн руб. В IV квартале получена плата за товар. Иных операций не было.

Вариант 1. Налогоплательщик применяет метод по начислению.

В расчете за 9 месяцев налогооблагаемая прибыль составила 1 млн руб. Соответственно, не позднее 30 октября должен быть уплачен налог на прибыль в сумме 240 тыс. руб. В IV квартале уплачиваются авансовые платежи в сумме 240 тыс. руб. Эти переплаченные суммы налога в виде авансовых платежей могут быть возвращены налогоплательщику только после представления декларации по налогу за год.

Вариант 2. Налогоплательщик применяет кассовый метод.

В расчете за первое полугодие убыток составил 1 млн руб. В расчете за год прибыль составила 1 млн руб. Соответственно, налог на прибыль должен быть уплачен не позднее 31 марта следующего года.

Как следует из рассмотренного примера, выгода при кассовом методе достигается за счет отсрочки уплаты налога и авансовых платежей.

Выбор способа амортизации основных средств

Выбор между линейным и нелинейным методом амортизации основных средств

Статья 259 НК РФ предоставляет право выбора метода амортизации основных средств. Так, налогоплательщик вправе выбрать линейный или нелинейный метод амортизации.

Нелинейный метод амортизации позволяет в первое время эксплуатации основных средств списывать через амортизационные отчисления большую часть стоимости объекта в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Отметим, что не может применяться нелинейный метод (применяется только линейный) к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в 8 – 10 амортизационные группы (в эти группы входит имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет) (п.3 ст.259 НК РФ).

Как считает Заместитель генерального директора «Кредитный брокер INTERFINANCE» (ИПОТЕКА * КРЕДИТОВАНИЕ БИЗНЕСА) Шевчук Денис (www.denisсredit.ru), следует учитывать, что применение нелинейного метода амортизации приведет к тому, что сумма начисленной амортизации и соответственно остаточная стоимость объектов основных средств в бухгалтерском учете и для целей налогообложения прибыли будут существенно отличаться. В результате возникнут сложности в ведении налогового учета. Дело в том, что в соответствии с п.18 ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

– линейным;

– уменьшаемого остатка;

– списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

– списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Ни один из указанных выше способов не соответствует нелинейному способу, установленному гл.25 НК РФ. Наиболее близок способ уменьшаемого остатка, но и он не совсем соответствует, так как в бухгалтерском учете период уменьшения стоимости – 1 год, а при нелинейном способе – 1 месяц. В то же время нелинейный метод амортизации может быть выгоден с точки зрения налогообложения прибыли.

Заметим, что и выбор метода амортизации в бухгалтерском учете может иметь практическое значение. В соответствии со ст.2 Закона РФ от 13.12.1991 N 2030-1 «О налоге на имущество предприятий» базой для исчисления налога является стоимость имущества организации, которая определяется на основании данных бухгалтерского баланса. Указанный Закон не содержит нормы о необходимости какой-либо корректировки данных балансовой стоимости объекта при определении налогооблагаемой базы, поэтому при расчете среднегодовой стоимости имущества следует включать в налогооблагаемую базу тот остаток стоимости основных средств, который формируется в соответствии с учетной политикой предприятия и который отражен в бухгалтерском балансе. Это обстоятельство может быть использовано при оптимизации налоговых выплат.

Линейный метод пояснений не требует, поэтому остановимся подробнее на нелинейном методе, применяемом при налогообложении прибыли.

Использование данного метода регулируется п.5 ст.259 НК РФ.

При нелинейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

В этом случае норма амортизации объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

K = (2: n) х 100 %,

где: K – норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амортизируемого имущества; n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 % первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

1) остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Пример. Первоначальная стоимость основного средства – 1000 руб. Срок полезного использования – 3 года. Используется нелинейный способ амортизации.

Норма амортизации составляет: (2: 36) х 100 % = 5,56 %.

В 1-й месяц начисляется: 1000 х 5,56 % = 55 руб. 56 коп.

Во 2-й месяц начисляется: (1000 – 55,56) х 5,56 % = 52 руб. 51 коп.

В 3-й месяц начисляется: (1000 – 55,56–52,51) х 5,56 % = 49 руб. 59 коп.

В таком порядке амортизация начисляется до тех пор, пока остаточная стоимость объекта не достигнет 20 % первоначальной (восстановительной) стоимости.

Так, когда в указанном примере остаточная стоимость объекта достигнет 200 руб., то будет применяться другой порядок. Предположим, что до истечения срока полезного использования объекта остается 6 месяцев. Следовательно, ежемесячно подлежат списанию 200: 6 = 33 руб. 33 коп.

Сравним величину начисленной амортизации при линейном и нелинейном методах.

Предположим, что балансовая стоимость объекта – 100 тыс. руб. Срок полезного использования – 24 месяца.

Как видно из примера, применение нелинейного метода амортизации позволяет в первые месяцы списывать в уменьшение налогооблагаемой прибыли стоимость основных средств, почти в 2 раза большую, чем при линейном методе. К середине срока амортизации эффект от применения нелинейного метода существенно снижается. Сумма амортизации, начисленная нарастающим итогом нелинейным способом, всего на 25 % превышает сумму амортизации, начисленную линейным методом. Также следует обратить внимание, что уже начиная с 9-го месяца месячная норма амортизации при нелинейном методе меньше, чем таковая при линейном методе.

В результате изучения материала данной главы студент должен: знать

• содержание налогового планирования;
• цель, задачи и основные принципы налогового планирования;
• основные этапы и инструменты налогового планирования; уметь
• определять основные налоговые проблемы;
• разрабатывать и планировать налоговые схемы; владеть
• способами расчета налоговых обязательств перед бюджетами различных уровней;
• навыками разработки системы мер по обеспечению оптимального налогового бремени.

Налоговое планирование - это совокупность плановых действий налогоплательщика, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы, воздействующих на эффективность управленческих решений и обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом согласно действующему законодательству.

Налоговое планирование предполагает выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего налогового законодательства. Последнее предусматривает различные налоговые режимы в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры.

Налоговое планирование заключается в разработке и внедрении различных законных схем снижения налоговых отчислений за счет применения методов стратегического планирования финансово-хозяйственной деятельности предприятия. В условиях экономического кризиса налоговое планирование позволяет предприятию существенно сократить затрат.

Налоговое планирование в организации является составной частью финансового планирования - управления финансами. Налоговое планирование осуществляется в целях оптимизации налоговых платежей, минимизации налоговых потерь но конкретному налогу или но совокупности налогов, повышения объема оборотных средств, увеличения реальных возможностей для дальнейшего развития организации, повышения уровня эффективности ее работы.

Налоговое планирование также можно рассматривать как легальный способ снижения налоговой базы, налоговых платежей и минимизации налоговых рисков. Налоговое планирование обусловлено тем, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. Оно осуществляется на основе использования льгот, зафиксированных в НК РФ, а также способов и приемов бухгалтерского учета, закрепленных в законодательных и нормативных актах, в стандартах бухгалтерского учета (ПБУ).

Налоговое планирование должно начинаться на стадии подготовки к заключению любого договора, так как уже тогда компания или предприниматель должны учитывать, какие налоги и в каком объеме придется заплатить впоследствии.

Поэтому налоговое планирование следует рассматривать как составную часть стратегии управления организацией, обеспечивающей ее оптимальное финансовое состояние.

Эффективное налоговое планирование включает в себя:

• - определение основных принципов;
• - анализ проблем и постановка задач;
• - определение основных инструментов, которые может использовать организация;
• - создание налоговой схемы;
• - осуществление финансово-хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Основные принципы налогового планирования могут быть определены следующим образом:

• - соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования;
• - снижение совокупных налоговых обязательств организации в результате применения инструментов налогового планирования;
• - использование возможностей, предоставляемых законодательством, и инструментов, доступных для конкретной организации, которые обеспечивают достижение налоговой экономии в большем размере, чем затраты, связанные с их применением;
• - рассмотрение нескольких альтернативных вариантов налогового планирования с выделением наиболее оптимального из них применительно к конкретной организации;
• - своевременная корректировка в целях учета в кратчайшие сроки вносимых в действующее законодательство изменений;
• - понятность и экономическая обоснованность схемы как в целом, так и всех без исключения ее составных частей.

В качестве задачи налогового планирования может выступать:

• минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
• минимизация налоговых потерь но совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки);
• минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.

В этих целях предварительно уточняются перечень налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и налоговые льготы, проводится анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций, определяется и оценивается сумма налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования.

К числу основных и наиболее широко применяемых инструментов налогового планирования относятся:

• - предусмотренные налоговым законодательством налоговые льготы;
• - оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений применительно к осуществляемым видам деятельности;
• - цены применяемых сделок;
• - дифференциация налоговых ставок но видам налогов;
• - специальные налоговые режимы и системы налогообложения;
• - льготы, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения и иными международными договорами и соглашениями;
• - порядок формирования налогооблагаемой базы.

Элементами налогового планирования являются: учетная политика организации но бухгалтерскому и налоговому учету; налоги; ставки налогов; льготы по налогам и сборам; календарь бухгалтера; документация и документооборот; инвентаризация; аудит; отчетность.

Оптимизация налогового бремени должна строиться на выборе критерия оптимизации и системы ограничений. Критерием оптимизации налогового бремени может быть максимизация чистой прибыли организации при заданной системе ограничений. В качестве ограничений могут служить производственная программа, объем продаж и т.д. Решать данную задачу необходимо с использованием экономико-математических методов, методов статистики, математического программирования.

Организационно-правовая форма организации имеет большое значение для минимизации налогового бремени, так как в налоговом законодательстве для отдельных организационно-правовых форм предусмотрены существенные льготы по уплате отдельных налогов. Не менее важно правильно определить вид деятельности.

При налоговом планировании следует также оптимизировать организационную структуру предприятия, поскольку она влияет на объем льгот. Например, от НДС освобождена внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (работ, услуг).

Важно определить состав и величину взносов в уставный капитал отдельных учредителей, а также форму внесения взносов. В частности, для субъектов малого предпринимательства имеет значение доля другого юридического лица, не являющегося малым. Она не должна превышать 25%. Необходимо правильно выбрать форму покрытия своей доли в уставном капитале. Так, например, если вносят нематериальные активы, по которым срок службы определяется самостоятельно, варьируя им, можно регулировать экономию на соответствующих налогах.

Для оптимизации налогового бремени имеет значение формирование учетной политики организации:

• начисление амортизации основных средств: линейный способ, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• начисление амортизации нематериальных активов: линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ);
• списание товарно-материальных ценностей: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по методу FIFO (но себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных ценностей);
• списание накладных, комплексных расходов, сроки уплаты налогов и сборов. Например, начисления на заработную плату в социальные внебюджетные фонды перечисляются до выдачи ее работникам;
• определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения.

При использовании этих методов оптимизации необходимо как можно более четко прописать правовые основы оптимизации, чтобы избежать претензий налогового органа и доначисления налогов.

Налоговая политика государства, выбранный налоговый режим влияют на такие аспекты предпринимательства, как:

• - виды выпускаемой продукции или услуг (например, существуют налоговые льготы при выпуске конкретных видов продукции и услуг);
• - политика ценообразования (чаще всего налоги закладываются в стоимость продукции и услуг, ярким примером может служить беспошлинная торговля в магазинах Duty Free во всех международных аэропортах, где цены на товары существенно ниже, чем во всех остальных магазинах);
• - стратегия маркетинга и производства;
• - инвестиционная политика (инвестирование в определенных областях производства тоже может служить основанием для получения налоговых льгот);
• - структура организации.

Задачей налогового планирования является предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности по отношению к конкретной сделке или проекту.

Порядок налогового планирования на уровне организации может включать в себя следующие этапы:

• - анализ хозяйственной деятельности;
• - определение основных налоговых проблем;
• - разработка и планирование налоговых схем;
• - подготовка и реализация налоговых схем;
• - включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.

Формализованное описание налогового планирования достаточно сложно, потому что налоговая схема работы каждой организации и финансовая схема каждой сделки во многом уникальны, и практические советы даются только в конкретном случае после предварительной экспертизы. Тем не менее, при правильной организации налогового планирования, предприятие получает практическую возможность:

• - не выходить за рамки правового поля и прежде всего налогового законодательства;
• - правильно рассчитать налоги и сборы и тем самым минимизировать налоговые обязательства;
• - максимально увеличить прибыль;
• - разработать структуру взаимовыгодных соглашений со своими контрагентами;
• - эффективно руководить денежными потоками;
• - избегать штрафных санкций.

Налоговое планирование, в зависимости от характера управленческих решений, включает в себя:

• - текущий налоговый контроль;
• - контроль правильности начисления налогов и своевременности их перечисления в соответствующие бюджеты;
• - текущее налоговое планирование;
• - стратегическое налоговое планирование.

В зависимости от действенности субъектов налогового планирования относительно применения возможных налоговых инструментов оно делится на пассивное и активное налоговое планирование.

Пассивное налоговое планирование предполагает альтернативную оптимизацию. Такая оптимизация возможна тогда, когда в налоговом законодательстве существует несколько альтернативных норм, а целесообразность использования какой-либо из них решает специалист предприятия или налогоплательщик - физическое лицо. Примером пассивного налогового планирования может быть решение вопроса относительно целесообразности перехода на УСН субъекта малого предпринимательства.

Активное налоговое планирование включает в себя специфические методы планирования деятельности предприятия с использованием специально разработанных оптимизационных схем.

На основании анализа зарубежного опыта можно выделить следующие стратегии налоговой оптимизации: использование офшорных зон для размещения предприятий; применение особых льгот и преимуществ конкретной юрисдикции; использование преимущества трансфертного ценообразования; применение возможности по налоговому кредиту, отсрочке налогового платежа и др.

Анализ российской практики показывает, что существует три основных вида налоговой оптимизации: классическая оптимизация, минимизация налогов и противозаконная оптимизация.

Классическая налоговая оптимизация - важное направление финансово-экономической деятельности предприятия, призванное обеспечить корректное выполнение предприятием своих налоговых обязательств перед бюджетом, своевременную и полную уплату налогов.

Налоговый кодекс РФ предоставляет организациям возможность отсрочек платежей для переноса текущих налоговых платежей на будущее.

Поэтому предприятие должно пользоваться всеми возможными простыми и доступными льготами, в том числе по рассрочке налоговых платежей. Предприятие иногда может пойти и на задержки налоговых платежей, но для этого нужно четко представлять последствия подобных действий и варианты урегулирования возможных спорных вопросов с налоговыми органами. При минимизации налогов налогоплательщик использует все достоинства и недостатки существующего законодательства, в том числе его несовершенство, сложность и противоречивость. При этом он реализует налоговые схемы, позволяющие применять такие формы экономических действий, налогообложение которых минимально.

Основная ошибка предпринимателей заключается в том, что они сначала разрабатывают организационную и финансовую схему бизнеса, и только потом начинают думать о минимизации налогов. Разрабатывать схемы налоговой оптимизации необходимо с самого начала планирования своей хозяйственной деятельности.

В настоящее время налоговые органы очень тщательно контролируют схемы оптимизации налоговых платежей, применяемые хозяйствующими субъектами. Если налоговое планирование выходит за рамки законных способов, оно становится уклонением от уплаты налогов, которое также называют «использованием налоговых схем». Граница между налоговым планированием по оптимизации налогообложения и злостным уклонением от уплаты налогов определяется рамками налогового законодательства. Если оптимизация налогов проводится в рамках возможностей, предоставленных налоговым законодательством, - это законные способы получения налоговой выгоды, позволяющие снижать налоговую нагрузку. Если оптимизация проводится за рамками правового поля, то применяемые при этом налоговые схемы свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.

Во избежание незаконных способов применения налоговой оптимизации налоговым законодательством предусмотрено право налогоплательщика на получение разъяснений от государственных органов. Налогоплательщики вправе получать письменные разъяснения (информацию) по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, при этом налогоплательщик вправе по своему усмотрению воспользоваться или не воспользоваться полученным от налогового органа разъяснением, т.е. данное разъяснение не является для налогоплательщика обязательным.

При организации налогового планирования необходимо соотносить мотивы планирования со стратегическими приоритетами предприятия. И, конечно, эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами и риском на его проведение. В идеальном варианте налоги должны быть сведены к небольшой сумме (достичь нулевого налогообложения, конечно же, нельзя). Чтобы снизить налоговую нагрузку, руководители хозяйствующих субъектов должны следовать следующим золотым правилам выживания:

• 1) принцип разумности. Разумность означает, что все хорошо в меру, в том числе стремление снизить налоговое бремя. Какую-то сумму заплатить придется. Применение грубых налоговых инструментов в конечном счете приведет либо к рискам налоговых проверок и налоговым санкциям, либо к уголовному преследованию;
• 2) цена вопроса. Выгода, получаемая от налоговой оптимизации, должна значительно превосходить затраты, которые необходимо осуществить для реализации данного решения;
• 3) комплексный подход. Выбрав инструмент снижения какого-либо налога, необходимо проверить, не приведет ли его применение к увеличению других налоговых платежей;
• 4) индивидуальный подход. Только зная все тонкости предприятия, можно рекомендовать тот или иной инструмент снижения налогов. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия в другое нельзя;
• 5) юридическая чистота. Необходимо уделить внимание документальному оформлению операций, гак как небрежность в оформлении может привести к применению более сурового порядка налогообложения;
• 6) заблаговременность. Налоговое планирование необходимо осуществлять не после проведения какой-либо хозяйственной операции или завершения налогового периода, а заблаговременно;
• 7) стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • - обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • - обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • - составление прогнозов налоговых обязательств организации;
  • - предварительное планирование вариантов схем управления финансовыми, документарными, информационными и товарными потоками;
  • - составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • - обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации;
  • - составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Текущее налоговое планирование может включать в себя следующие мероприятия:

• - еженедельный мониторинг нормативных правовых актов;
• - составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;
• - составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов организации;
• - прогноз и исследование возможных причин резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.

Очевидно, что для этой работы хозяйствующим субъектам необходимы правовые системы, которые должны обновляться не реже одного раза в месяц, а также сопровождение специалистов и экспертов.

Способы законного (легального) уменьшения налогов существуют по разным причинам. Во-первых, в силу законодательно установленных различных видов налоговых режимов и льгот. Нестандартное применение различных налоговых режимов и льгот бывает полезным с точки зрения минимизации налогообложения. Во-вторых, по причинам системного характера. В современной динамичной и сложной экономике заранее просчитать все налоговые последствия самых разнообразных экономических действий налогоплательщика принципиально не представляется возможным, а значит, всегда будут существовать возможности таких действий, которые более выгодны налогоплательщику.

Таким образом, возможности применения различных налоговых схем позволяют вносить свои коррективы в процесс налогового планирования, минимизировать налоговые риски и, следовательно, повышать уровень экономической безопасности хозяйствующего субъекта.

Практикум

Вопросы и задания для самоконтроля

• 1. В чем заключается налоговое планирование?
• 2. Чем отличается оптимизация налогообложения от уклонения от уплаты налогов?
• 3. Какие этапы налогового планирования считаются основными?
• 4. Перечислите инструменты налогового планирования.
• 5. Охарактеризуйте принципы, которые используются при осуществлении налогового планирования.

Практические задания

Задание 1. Изучите предложенные мероприятия и определите, какие из них относятся к стратегическому планированию, а какие - к текущему планированию: 1) обязательный обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий; 2) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики; 3) еженедельный мониторинг нормативных правовых актов; 4) составление прогнозов налоговых обязательств организации и последствий планируемых сделок;

5) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы; 6) составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации; 7) обязательная оценка риска различных инструментов, проработка вариантов возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации; 8) составление графика соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения активов фирмы; 9) составление прогноза эффективности применяемых инструментов налоговой оптимизации.

Задание 2. Заполните таблицу.

• 1. Вставьте пропущенное слово: «Налоговое планирование - выбор оптимального сочетания построения правовых форм отношений и возможных вариантов их интерпретации в рамках действующего_».
• 2. Выделите основные цели налогового планирования:
  • а) соблюдение налогового законодательства;
  • б) минимизация налоговых платежей;
  • в) гармонизация финансовых потоков и структуры налоговых выплат;
  • г) разработка структуры взаимовыгодных сделок;
  • д) ротация кадров.
• 3. Укажите элементы налогового планирования:
  • а) учетная политика организации;
  • б) виды налогов;
  • в) ставки налогов;
  • г) льготы по налогам и сборам;
  • д) кодекс корпоративного поведения.
• 4. В качестве задачи налогового планирования может выступать:
  • а) минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору;
  • б) уклонение от уплаты налогов;
  • в) минимизация налоговых потерь по совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения;
  • г) организация агрессивных налоговых схем;
  • д) минимизация по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация.
• 5. Этапы налогового планирования, связанные с оптимизацией налогового бремени, могут быть следующими:
  • а) организация агрессивных налоговых схем;
  • б) формирование информационной базы;
  • в) тестирование состояния системы налогообложения;
  • г) выбор стратегии оптимизации налогового бремени;
  • д) выявление резервов снижения налогового бремени.
• 6. Вставьте пропущенное слово: «Классическая налоговая оптимизация позволяет

обеспечить корректное выполнение предприятием своих_перед

бюджетом».

• 7. При правильной организации налогового планирования предприятие получает возможность:
  • а) свести к минимуму налоговые обязательства;
  • б) максимально увеличить прибыль;
  • в) разработать структуру взаимовыгодных соглашений с поставщиками и заказчиками;
  • г) не платить налоги;
  • д) избегать штрафных санкций.
• 8. Вставьте пропущенное слово: «Налоговый контроль - это установленная нормативными актами совокупность приемов и способов по обеспечению соблюдения

• 9. Вставьте пропущенное слово: «Сложность понятийного аппарата, непростое и запутанное изложение многих статей ПК РФ, зачастую приводит к их
• 10. Вставьте пропущенное слово: «Для повышения эффективности системы внутреннего налогового контроля, хозяйствующим субъектам необходимо_

зоны повышенного налогового риска».

11. Вставьте пропущенное слово: «Выявленные, проранжированные и оцененные

должным образом налоговые риски компании наносятся на_».

12. Вставьте пропущенное слово: «Важной составляющей внутреннего налогового

контроля хозяйствующего субъекта является_расчетов с налоговыми

органами».

13. Вставьте пропущенное слово: «Для своевременного выявления ошибок, допущенных как налоговым инспектором, так и налогоплательщиком, бухгалтеру целесообразно постоянно контролировать состояние_организации

с бюджетом».

• 14. Стратегическое налоговое планирование в реальной практике хозяйствующих субъектов может выглядеть следующим образом:
  • а) обзор проектов нормативных правовых актов и прогноз возможного развития событий;
  • б) обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики;
  • в) составление прогнозов налоговых обязательств фирмы;
  • г) составление долгосрочного сетевого графика соответствия исполнения налоговых и финансовых обязательств организации;
  • д) формирование налоговой отчетности но отчетному периоду.
• 15. Организация закупила материалы. При исчислении налога на прибыль она учла в составе расходов стоимость приобретенных товаров, а НДС, уплаченный поставщику, поставила к вычету. Тем самым организация:
  • а) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль;
  • б) увеличила свои обязательства перед бюджетом но налогу на прибыль;
  • в) уменьшила свои обязательства перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость;
  • г) увеличила свои обязательства перед бюджетом по налогу па добавленную стоимость;
  • д) совершила налоговое преступление.
• 16. Организация регистрирует своих сотрудников в качестве индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН с объектом налогообложения «доходы», и заключает с ними договоры на оказание услуг. Используемая схема позволяет организации снизить налоговые обязательства по следующим налогам:
  • а) налог на прибыль;
  • б) налог на добавленную стоимость;
  • в) налог на добычу полезных ископаемых;
  • г) единый налог на вмененный доход;
  • д) транспортный налог.
• 17. Вставьте пропущенное слово: «Текущее налоговое планирование может включать в себя еженедельный_нормативных правовых актов».
• 18. Вставьте пропущенное слово: «При выборе инструмента снижения какого-

либо налога необходимо проверить, не приведет ли его применение к_

других налоговых платежей».