Имущество похищено: налоговый и бухгалтерский учет. Как списать в бухгалтерском и налоговом учете недостачу товара при годовой инвентаризации, без выявления виновных лиц

Недостача - это физическое отсутствие денежных и материальных средств, включая товары и основные средства, выявленное в результате проведения контрольных процедур, ревизии, инвентаризации (термин 172 ГОСТ Р 51303-2013, утв. Приказом Росстандарта от 28.08.2013 № 582-ст). Одно дело, когда виновники недостачи известны и готовы ее компенсировать. А если виновные лица отсутствуют? О списании недостачи при отсутствии винновых лиц расскажем в нашем материале.

Как учесть недостачу

Для учета недостачи предназначен счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». На этом счете обобщается информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи.

Обнаруженная при инвентаризации недостача имущества отражается по дебету счета 94 с кредита счетов:

• 01 «Основные средства»;
• 08 «Вложения во внеоборотные активы»;
• 10 «Материалы»;
• 41 «Товары»;
• 43 «Готовая продукция»;
• 50 «Касса» и других.

Как списать недостачу, если виновные лица отсутствуют

Если предпринятые организацией меры не позволили выявить виновных лиц, ответственных за недостачу, то сумма недостачи, отраженная на счете 94, подлежит списанию на основании приказа.

Если недостача образовалась сверх норм естественной убыли или нормы по недостающему имуществу не утверждены, недостача относится в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Налоговые последствия недостачи

НДС со списываемого недостающего имущества, который раньше был принят к вычету, восстанавливать не нужно, ведь НК не упоминает недостачу в числе случаев, когда НДС подлежит восстановлению (п. 3 ст. 170 НК РФ , Письма ФНС от 17.06.2015 № ГД-4-3/10451@ , от 21.05.2015 № ГД-4-3/8627@).

Убытки от недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц могут быть учтены в составе внереализационных расходов при документальном подтверждении соответствующим уполномоченным органом того, что виновные лица отсутствуют (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Таким документом может быть постановление ОВД о приостановлении предварительного следствия по причине того, что лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено (

Предприятия розничной торговли в результате проведения инвентаризации или при приеме товаров от поставщиков выявляют недостачи и излишки ТМЦ. Сегодня мы поговорим о том, как свести к минимуму инвентаризационные разницы ТМЦ, а также рассмотрим на примерах особенности учета пересортицы в различных ситуациях.

Анна Горина,
владелец группы компаний «СИНТЕЗ»,
специалист по финансам, учету и отчетности
по международным стандартам

Исчерпывающего определения понятия «пересортица» в законодательстве вы не найдете. Поэтому выясним суть этого понятия путем рассмотрения конкретных ситуаций, в которых бухгалтер сталкивается с зачетом пересортицы ТМЦ.

Главным документом, регулирующим вопросы учета зачета пересортицы (как один из способов урегулирования инвентаризационных разниц), является Инструкция № 69.

По результатам инвентаризации могут быть выявлены недостачи и излишки ТМЦ. Таким образом, можно сказать, что пересортица - это одновременно недостаток и избыток товара, который имеет одинаковое название, но разный сорт. В результате выявления пересортицы возникает потребность перевести товары из одного сорта в другой.

Заметим также, что пересортица свойственна только запасам.

Причины возникновения пересортицы

Пересортица возникает в случае нарушения порядка приема и хранения товаров на складе и при отсутствии надлежащего внутреннего контроля за движением товаров (их внутренним перемещением, отпуском со склада покупателям и пр.). Иногда причиной пересортицы является обычная невнимательность материально ответственного лица, которое отпускает товары. Обычно пересортицу выявляют либо при приеме товаров, либо в случае проведения инвентаризации.

Если пересортица выявлена при приеме товаров от поставщика, материально ответственное лицо (или комиссия), которое их принимает, должно составить акт об отклонениях, выявленных при получении ТМЦ. Указанный документ составляется в двух экземплярах по форме № М-7 «Акт о приеме материалов», предусмотренной Постановлением № 241, и утверждается руководителем предприятия.

1 из 1

Если же пересортица выявлена при инвентаризации, составляется протокол инвентаризационной комиссии, в котором отражаются все выявленные разницы (излишки и недостачи ТМЦ). В соответствии с пп. «в» пп. 11.12 Инструкции № 69 указанный протокол должен быть рассмотрен и утвержден руководителем предприятия в пятидневный срок.

Прежде чем провести зачет пересортицы, нужно выяснить, является ли недостача следствием естественной убыли запасов. Если нет, то следует установить лиц, виновных в возникновении недостатков и излишков ТМЦ. В протоколе инвентаризационной комиссии приводятся исчерпывающие пояснения по всем инвентаризационным разницам (как материально ответственных лиц, так и членов инвентаризационной комиссии (при необходимости)).

В соответствии с пп. «а» пп. 11.12 Инструкции № 69 взаимный зачет излишков и недостач вследствие пересортицы может быть проведен только при одновременном выполнении условий, приведенных на Схеме .

1 из 1

Отражение в учете пересортицы

Если сумма недостач не перекрывается суммой излишков, убытки от таких недостач (сверх норм естественной убыли) должны быть компенсированы за счет виновных лиц. Пока виновные в недостаче лица не установлены, разница относится к составу прочих расходов операционной деятельности (по Дт субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей») за счет уменьшения соответствующих счетов учета ТМЦ. Вместе с тем до установления виновных в недостаче лиц балансовая стоимость списанных ТМЦ должна учитываться на забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей».

После установления виновных лиц сумма недостач, превышающая сумму излишков в результате проведения пересортицы, отражается по Дт субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» и Кт субсчета 716 «Возмещение ранее списанных активов» в сумме, подлежащей возмещению виновными.

Если в течение срока исковой давности виновные в пересортице лица не установлены, сумма недостач, которая превышает излишки ТМЦ и учитывалась на забалансовом счете 072, списывается.

В ситуации, когда недостача меньше излишка, положительная разница подлежит оприходованию. Для этого корреспондируются счета учета соответствующих материальных ценностей и других операционных доходов (субсчет 719 «Другие доходы от операционной деятельности»).

В налоговом учете положительная разница от зачета недостач и излишков подлежит включению в другие доходы для расчета налога на прибыль за отчетный налоговый период (пп. 135.5.15 НК).

Что касается НДС, то суммы выявленных сверхнормативных недостач ТМЦ рассматриваются как не использованные в хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому при списании такие ТМЦ считаются реализованными по обычным ценам, а их стоимость является базой для начисления налоговых обязательств по НДС (пп. «г» п. 198.5 НК).

1 из 1

Рассмотрим различные ситуации, когда нужно проводить зачет пересортицы, на числовых примерах.

1 из 1

Отражение в учете пересортицы, когда недостачи ТМЦ превышают излишки.

• излишек шурупов 3,5×35 (субсчет 281/1) в количестве 100 шт. по цене 8,00 грн (без НДС) на сумму 800,00 грн;
• недостача шурупов 3,9×35 (субсчет 281/2) в количестве 100 шт. по цене 9,00 грн (без НДС) на сумму 900,00 грн.

Лица, виновные в недостаче ТМЦ, не установлены. Инвентаризационная комиссия приняла решение провести пересортицу шурупов и сверл. Оснований для применения норм естественной убыли нет.

Бухгалтерский и налоговый учет пересортицы по данным примера 1 отражен в таблице 1.

1 из 1

Отражение в учете пересортицы, когда излишки ТМЦ превышают недостачи.

На предприятии, которое является плательщиком НДС, проведена инвентаризация. Основной вид деятельности предприятия - торговля строительными материалами. В протоколе инвентаризационной комиссии указаны следующие результаты:

• излишек краски желтой (субсчет 281/3) в количестве 30 шт. по цене 53,00 грн (без НДС) на сумму 1 590,00 грн;
• недостача краски зеленой (субсчет 281/4) в количестве 30 шт. по цене 50,00 грн (без НДС) на сумму 1 500,00 грн.

Инвентаризационная комиссия приняла решение провести пересортицу красок. Оснований для применения норм естественной убыли нет.

Бухгалтерский и налоговый учет пересортицы по данным примера 2 приведен в таблице 2.

1 из 1

Отражение в учете пересортицы, когда недостачи превышают излишки. Виновное лицо не установлено.

На предприятии, которое является плательщиком НДС, проведена инвентаризация. Основной вид деятельности предприятия - торговля продуктами питания. В результате инвентаризации выявлена пересортица товара:

• недостача крупы манной (субсчет 281/5) 600 кг по цене 8,00 грн на сумму 4 800,00 грн;
• излишек крупы гречневой (субсчет 281/6) 400 кг по цене 10,00 грн на сумму 4 00,00 грн.

По результатам инвентаризации инвентаризационная комиссия приняла решение провести пересортицу крупы на сумму 4 000,00 грн. Разницу в 800,00 грн решено распределить следующим образом: 50 грн списать по нормам естественной убыли, остальные 750,00 грн - отнести на виновное лицо, которое на момент выявления пересортицы еще не установлено.

Бухгалтерский и налоговый учет пересортицы по данным примера 3 приведен в таблице 3.

1 из 1

Выявление пересортицы и ее урегулирование в учете являются важными задачами финансового отдела предприятия. Пересортица проводится в целях установления достоверных данных по остаткам ТМЦ и правильного их отражения в учете. Результаты, утвержденные инвентаризационной комиссией, отражаются в бухгалтерском учете в месяце окончания инвентаризации, но не позднее декабря текущего года, и включаются в налоговую и финансовую отчетность. Зачет инвентаризационных разниц отражается только в аналитическом учете. На налоговый учет такой зачет не влияет.

1 из 1

Нормативная база

НК - Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 № 2755-VI.

Инструкция № 69 - Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Минфина от 11.08.1994 № 69.

Постановление № 241 - постановление Госкомстата СССР «Об утверждении форм первичной учетной документации для предприятий и организаций» от 28.12.1989 № 241.

"Российский налоговый курьер", 2007, N 20

В организации произошло хищение имущества. Как подтвердить факт утраты ценностей для целей налогового и бухгалтерского учета? Какие документы оформить?

В соответствии с примечанием к ст. 158 Уголовного кодекса хищение - это завладение чужим имуществом в корыстных целях. Хищение совершается разными способами. Это может быть кража, грабеж, разбой, мошенничество, присвоение или растрата. Однако независимо от способа хищения результат всегда один - собственнику или владельцу имущества причиняется ущерб. Ведь они лишаются собственности (объекта владения). Поэтому факт хищения имущества организация обязательно должна отразить в бухгалтерском и налоговом учете. Рассмотрим, какие действия должна предпринять фирма, чтобы свести к минимуму негативные последствия от утраты имущества.

Что предпринять

При выявлении фактов хищения имущества организации следует направить в органы внутренних дел заявление. Это право, а не обязанность потерпевшей стороны. Но если организация не обратится в милицию, в дальнейшем у нее не будет подтверждающих документов, чтобы отразить в налоговом и бухгалтерском учете списание стоимости похищенного имущества. Кроме того, шансов вернуть похищенное имущество или получить возмещение убытков от виновного лица у предприятия также не будет.

Напомним, что в случае хищения организация должна провести инвентаризацию имущества. Это установлено в п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). Порядок проведения инвентаризации определен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (далее - Методические указания по инвентаризации). Документ утвержден Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Инвентаризацию проводит постоянно действующая инвентаризационная комиссия. В разд. 3 Методических указаний по инвентаризации установлены особенности инвентаризации различных активов организации (основных средств, МПЗ, незавершенного производства, финансовых вложений). Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации, которые оформляются не менее чем в двух экземплярах (п. 2.5). По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости (п. 4.1).

Результаты инвентаризации оформляют первичными документами. Их унифицированные формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88. Так, Приказ о проведении инвентаризации составляется по форме N ИНВ-22. При хищении основных средств заполняют инвентаризационную опись по форме N ИНВ-1 и сличительную ведомость результатов инвентаризации основных средств по форме N ИНВ-18. Для списания похищенного основного средства оформляют акт о списании этого объекта по унифицированной форме N ОС-4, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7. На основании заполненного акта в инвентарной карточке (форма N ОС-6) делается отметка о выбытии объекта основных средств.

В ситуации, когда выявлена недостача МПЗ, оформляется инвентаризационная опись по форме N ИНВ-3 и сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей по форме N ИНВ-19. После утверждения результатов инвентаризации заполняется акт на списание МПЗ. Унифицированная форма такого документа законодательством не установлена. Значит, он составляется в произвольной форме и должен содержать все обязательные реквизиты первичного документа, перечисленные в ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Если похищены деньги из кассы предприятия, результаты инвентаризации оформляются актом инвентаризации наличных денежных средств по форме N ИНВ-15.

Недостачу ценных бумаг организация фиксирует в инвентаризационной описи ценных бумаг и бланков документов строгой отчетности по форме N ИНВ-16.

После инвентаризации издается приказ об утверждении ее результатов. Он служит основанием для внесения в бухучет соответствующих записей.

Важный момент: недостача похищенного имущества отражается в учете и отчетности в том месяце, когда закончена инвентаризация, а не тогда, когда имущество было похищено. Это определено в п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации.

Суммы недостач, образовавшиеся в результате хищений, первоначально отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетами учета таких ценностей. По основным средствам на счете 94 отражается их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации), по недостающим материально-производственным запасам - их фактическая себестоимость.

Предположим, в организации похищено малоценное основное средство первоначальной стоимостью до 10 000 руб. В налоговом учете такой объект не признается амортизируемым имуществом. Поэтому его стоимость включается в расходы единовременно при вводе в эксплуатацию. На это указано в п. 1 ст. 256 и пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ. А в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета установлено, что основные средства, которые отвечают требованиям п. 4 ПБУ 6/01 и стоимость которых не превышает 20 000 руб. за единицу, учитываются в качестве МПЗ. То есть их стоимость также признается в составе затрат на производство или расходов на продажу в момент ввода в эксплуатацию. Следовательно, при хищении факт выбытия такого объекта основных средств в бухгалтерском и налоговом учете не отражается. Однако соответствующие документы должны быть оформлены.

В бухучете суммы недостач числятся на счете 94 до тех пор, пока у организации не появятся основания для их списания. В последующем недостачу можно взыскать с виновных лиц либо учесть в составе затрат на производство (расходов на продажу).

В налоговом учете порядок отражения ущерба от хищения также зависит от того, найдено виновное лицо или нет.

Обратите внимание! Новый критерий стоимости амортизируемого имущества

С 1 января 2008 г. в налоговом учете, как и в бухгалтерском, имущество первоначальной стоимостью 20 000 руб. и менее не является амортизируемым. Затраты на его приобретение единовременно признаются в качестве материальных расходов. Такие поправки внесены в п. 1 ст. 256 НК РФ Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ.

К амортизируемому имуществу относятся не только основные средства, но и нематериальные активы. Поэтому НМА стоимостью до 20 000 руб. с будущего года также не амортизируются. Эти изменения вступают в силу с 1 января 2008 г., и на предыдущие периоды их действие не распространяется.

Таким образом, новый критерий первоначальной стоимости, при соблюдении которого имущество подлежит амортизации, действует лишь по объектам имущества, которые организация начнет амортизировать с января будущего года. Если же имущество с первоначальной стоимостью свыше 10 000 руб., но не более 20 000 руб. начали амортизировать до 1 января 2008 г., амортизация должна начисляться до полного списания стоимости. Единовременно признать как материальные расходы остаточную стоимость этого имущества нельзя.

Виновные лица не установлены

Если органы внутренних дел не нашли виновных, убытки от хищения включаются в налоговом учете в состав внереализационных расходов. Это установлено в пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ.

В бухгалтерском учете подобные убытки учитываются как прочие расходы (на счете 91). Основание - п. 11 ПБУ 10/99. Они списываются на финансовые результаты организации согласно пп. "б" п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ.

Учесть убытки от хищения в налоговом и бухгалтерском учете можно только при наличии подтверждающих документов, выданных компетентными органами (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ и п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации). Таковыми в данном случае выступают суд или органы предварительного следствия. Конкретный перечень органов государственной власти, которые могут проводить предварительное следствие, содержится в ст. 151 Уголовно-процессуального кодекса. По хищениям имущества предварительное следствие проводится следователями органов внутренних дел.

Основным документом, подтверждающим отсутствие виновных лиц, служит постановление о прекращении уголовного дела.

В налоговом учете убытки от хищения учитываются в составе расходов того отчетного (налогового) периода, в котором было вынесено постановление о прекращении уголовного дела. Если организация своевременно не включила убытки в расходы, ей придется подать уточненную налоговую декларацию за период, когда было вынесено постановление.

Постановление о прекращении уголовного дела может являться подтверждающим документом и для отражения убытков от хищения в бухучете.

Пример 1 . Со склада ООО "Ромашка" 20 июля 2005 г. были похищены товары стоимостью 200 000 руб. В тот же день организация обратилась с заявлением в милицию. Приказ о результатах инвентаризации, проведенной в связи с хищением, был издан 23 июля 2005 г. Постановление о прекращении уголовного дела в связи с истечением срока давности было вынесено 19 июля 2007 г. Здесь и далее НДС не учитывается.

В налоговом учете ООО "Ромашка" включит стоимость похищенных товаров (200 000 руб.) в состав внереализационных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 9 месяцев 2007 г.

В бухгалтерском учете ООО "Ромашка" были сделаны записи:

Дебет 94 Кредит 41

• 200 000 руб. - отражена недостача от кражи товаров;

Дебет 91 Кредит 94

• 200 000 руб. - списана недостача от кражи товара.

Виновные найдены

Лицо может быть признано виновным только на основании приговора суда, вступившего в законную силу (п. 1 ст. 49 Конституции РФ). Поэтому именно на основании обвинительного приговора делаются записи в налоговом и бухгалтерском учете.

Судья направляет копию обвинительного приговора в учреждение или орган, на которые возложено исполнение наказания (ч. 2 ст. 393 УПК РФ). Если на виновного возлагается обязанность возместить организации убытки, копия приговора направляется в службу судебных приставов. Судебные приставы прежде всего обращают взыскание на денежные средства должника в рублях и иностранной валюте и иные ценности. Но возможна ситуация, когда у должника отсутствуют достаточные денежные средства. Тогда взыскание обращается на иное его имущество, кроме имущества, на которое не может быть произведено взыскание. (Перечень имущества, на которое не может быть обращено взыскание, содержится в ст. 446 Гражданского процессуального кодекса.) Такой порядок установлен в п. 2 ст. 46 Федерального закона от 21.07.1997 N 119-ФЗ "Об исполнительном производстве" (далее - Закон N 119-ФЗ).

Если у должника достаточно денежных средств и иного имущества, организация получит возмещение на всю сумму понесенных убытков. Нередко вместо возмещения убытков возвращается похищенное имущество. Но бывает, что должник не может возместить организации причиненный ущерб.

Порядок отражения каждой из указанных ситуаций в налоговом и бухгалтерском учете различен.

Виновное лицо возмещает убытки

Как уже отмечалось, в налоговом учете суммы возмещения ущерба относятся к внереализационным доходам (п. 3 ст. 250 НК РФ).

У фирм, которые применяют кассовый метод в целях исчисления налога на прибыль, суммы возмещения признаются в составе доходов в момент их получения (п. 2 ст. 273 НК РФ). Поэтому в доходы включаются только фактически полученные суммы возмещения.

У организаций, применяющих метод начисления, такой доход отражается или на дату признания должником сумм ущерба, или на дату вступления в законную силу решения суда. Так установлено в пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ. Следовательно, получив судебное решение, организация включает в доходы суммы, предъявленные виновному лицу, независимо от того, будет ли в дальнейшем от него получено возмещение. К внереализационным доходам для целей налогообложения прибыли относится сумма в соответствии с решением суда.

А как поступить с убытками от хищения? Налоговый кодекс указывает только на одно основание для их отражения. Они признаются, если отсутствуют виновные лица (пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). Поскольку других оснований для отражения убытков от хищения не предусмотрено, сумма убытков при наличии виновного лица в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не включается.

В бухгалтерском учете суммы возмещения ущерба относятся к прочим доходам. Основание - п. 8 ПБУ 9/99. Такие доходы принимаются в суммах, присужденных судом (п. 10.2 ПБУ 9/99). Суммы возмещения учитываются в том отчетном периоде, в котором суд вынес решение об их взыскании.

Для учета суммы возмещения ущерба используется счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Счет 73 применяется, когда виновное лицо - работник предприятия, а счет 76 - если виновник не работает на данном предприятии.

Пример 2 . У ООО "Вега" украдены электроприборы. Их фактическая себестоимость - 70 000 руб., рыночная (продажная) стоимость - 90 000 руб. В исковом заявлении организация указала убыток в размере 90 000 руб. Следственные органы нашли лицо, обвиняемое в хищении. Суд обязал его возместить ООО "Вега" ущерб в полном объеме. Судебное решение вступило в законную силу 17 сентября 2007 г. Виновный возместил предприятию ущерб в полном объеме 27 сентября 2007 г. Организация для целей налогообложения применяет метод начисления.

ООО "Вега" в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2007 г. отразило сумму возмещения (90 000 руб.) в составе внереализационных доходов.

В бухгалтерском учете были сделаны записи:

Дебет 76 Кредит 94

• 70 000 руб. - отражена задолженность виновного лица в сумме фактической себестоимости похищенного товара;

Дебет 76 Кредит 98

• 20 000 руб. (90 000 руб. - 70 000 руб.) - отражена в составе доходов будущих периодов задолженность виновного лица в сумме, превышающей фактическую себестоимость похищенного товара;

Дебет 50 Кредит 76

• 90 000 руб. - в кассу организации поступили денежные средства от виновного лица в счет возмещения ущерба;

Дебет 98 Кредит 91

• 20 000 руб. - признан в составе текущих доходов доход, ранее включенный в состав доходов будущих периодов.

Примечание. Украдены документы...

При краже бухгалтерской, налоговой отчетности, первичных документов учета и иных документов руководитель организации своим приказом назначает комиссию по расследованию причин произошедшего. Такой порядок установлен в п. 6.8 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете. Оно утверждено Минфином СССР 29.07.1983 N 105 по согласованию с ЦСУ СССР. Для участия в работе комиссии могут быть приглашены представители следственных органов. Результаты работы комиссии оформляют актом, который утверждает руководитель организации.

При хищении документов, как и при пропаже имущества, организации также следует обратиться в органы внутренних дел с заявлением. В ОВД по факту кражи предприятию выдают справку о признании лица потерпевшим. Такая справка может быть принята во внимание, если организацию привлекут к ответственности по ст. 120 НК РФ за отсутствие первичных документов, счетов-фактур или регистров бухучета. За это организацию вправе оштрафовать на 5000 руб. (п. 1 ст. 120 НК РФ). Ведь законодательством предусмотрена не только обязанность по хранению документов, но и ответственность за ее невыполнение. Кроме того, налогоплательщик, который не предъявит в налоговые органы в установленный срок документы, необходимые для налогового контроля, может быть оштрафован по ст. 126 НК РФ. Штраф составляет 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Убытки с виновного взыскать нельзя

Как быть, если у виновного лица недостаточно средств, чтобы возместить ущерб? Исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается организации-взыскателю (ст. 26 Закона N 119-ФЗ). Об этом судебный пристав-исполнитель составляет акт, утверждаемый старшим судебным приставом.

Возвращение исполнительного документа не является препятствием для нового предъявления документа к исполнению. Сделать это можно только в пределах срока, указанного в ст. 14 Закона N 119-ФЗ. Для исполнительных листов, выданных судами общей юрисдикции, он составляет три года. Окончание такого срока служит основанием для прекращения исполнительного производства (п. 5 ст. 23 Закона N 119-ФЗ). О прекращении исполнительного производства выносится определение суда.

В бухгалтерском учете на основании определения суда о прекращении исполнительного производства невзысканные суммы признаются дебиторской задолженностью, нереальной к взысканию. Сумма безнадежного долга включается в прочие расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в учете (п. 14.3 ПБУ 10/99).

В налоговом учете установлен исчерпывающий перечень обстоятельств, при наличии которых долги налогоплательщика признаются безнадежными, то есть нереальными к взысканию. Он приведен в п. 2 ст. 266 Налогового кодекса. Итак, в целях налогообложения прибыли предусмотрено только четыре основания для признания дебиторской задолженности безнадежной. Это задолженность в отношении:

1. долгов, по которым истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
2. долгов, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
3. долгов, по которым согласно гражданскому законодательству обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ);
4. долгов, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).

По другим основаниям дебиторская задолженность не может быть признана безнадежной в налоговом учете.

Если имущество застраховано

Организации часто страхуют имущество, чтобы компенсировать ущерб от его порчи, гибели или хищения. По договору имущественного страхования за обусловленную плату (страховую премию) страховая компания при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возмещает страхователю (организации) причиненные этим событием убытки (выплачивает страховое возмещение). Так сказано в п. 1 ст. 929 ГК РФ.

Значит, после хищения организация, которая застраховала имущество, может получить страховое возмещение. Напомним, что при наступлении страхового случая организации необходимо предпринять действия, которые позволят ей получить страховую выплату. Гражданский кодекс возлагает на страхователя такие обязанности:

• принять при сложившихся обстоятельствах разумные меры для уменьшения возможных убытков (п. 1 ст. 962);
• своевременно оповестить о произошедшем событии страховщика (п. 1 ст. 961).

Неисполнение данных обязанностей дает страховщику право отказать в выплате страхового возмещения (п. 2 ст. 961 и п. 3 ст. 962 ГК РФ).

В налоговом учете сумма полученного страхового возмещения включается в состав внереализационных доходов отчетного периода на основании п. 3 ст. 250 НК РФ. Для организаций, применяющих метод начисления, датой получения такого дохода считается день, когда страховая организация признала сумму возмещения убытков. Об этом говорится в пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ.

В бухгалтерском учете страховое возмещение признается в составе прочих доходов (п. 8 ПБУ 9/99).

О.В.Гайворонская

Эксперт журнала

"Российский налоговый курьер"

От хищения имущества не застрахована ни одна организация. Особенно часто такие действия происходят в торговых организациях, где имеется свободный доступ посетителей к продаваемым товарам. При установлении факта хищения компании необходимо найти виновное лицо, установить сумму ущерба, а бухгалтеру – правильно отразить факт воровства в бухгалтерском и налоговом учете . Организация фиксирует хищение при пропаже денег из кассы, товаров на складе и в розничной торговой сети, сырья и материалов, угоне автомобиля. Расскажем, как правильно отразить в документации и учете факт воровства.

Нормы уголовного права

Ответственность за хищение имущества устанавливается статьей 158 Уголовного кодекса РФ. Юридическое лицо в случае причинения вреда его имуществу признается потерпевшим. Решение о признании потерпевшим принимается незамедлительно с момента возбуждения уголовного дела и оформляется постановлением дознавателя, следователя, судьи или определением суда (п. 1 ст. 42 УПК РФ). Вынесение указанного постановления осуществляется на основании заявления потерпевшего (ст. 145 УПК РФ).

В случае кражи предварительное расследование проводится в форме дознания. При хищении имущества в крупном размере (когда речь о краже на сумму свыше 250 000 руб.) расследование производится в форме предварительного следствия сотрудниками органов внутренних дел РФ. Если виновное лицо не установлено, то дознание (предварительное следствие) приостанавливается (п. 1 ч. 1 ст. 208, ч. 1 ст. 223 УПК РФ). Об остановке предварительного следствия сотрудник МВД выносит постановление, копию которого направляет прокурору (ч. 2 ст. 208 УПК РФ). Компания-потерпевший также вправе получить копию такого постановления (п. 13 ч. 2 ст. 42 УПК РФ).

Что нужно сделать после обнаружения хищения?

При установлении факта хищения необходимо обратиться с заявлением в орган внутренних дел (п. 8, 9 Инструкции о порядке приема, регистрации и разрешения в территориальных органах Министерства внутренних дел Российской Федерации заявлений и сообщений о преступлениях, об административных правонарушениях, о происшествиях, утв. Приказом МВД России от 29 августа 2014 г. № 736).

Всегда ли проводится расследование?

Как было указано выше, при установлении факта хищения необходимо произвести инвентаризацию. После этого следственные органы должны возбудить уголовное дело и провести расследование по данному факту. Но, как показывает практика, уголовные дела возбуждаются не всегда. Так, следственные органы выносят постановления об отказе в возбуждении дел, если сумма недостачи образовалась из незафиксированных хищений, совершенных неопределенным кругом лиц (например, покупателями в торговых залах) в неустановленное время и объективная возможность поиска этих данных отсутствует.

Как отметил ВАС РФ в Решении от 4 декабря 2013 года № ВАС-13048/13, оснований к возбуждению уголовных дел сотрудниками ОВД не усматривалось, поскольку не имелось конкретных сведений и данных, указывающих на совершение преступления (не установлены время, размеры хищений, количество фактов, невозможно разграничить недостачи друг от друга на предмет их кражи одним человеком или несколькими). Требование о возбуждении уголовного дела, в ходе расследования которого не могут быть установлены виновные лица, является избыточным, а условие о наличии постановления о прекращении предварительного следствия – невыполнимым.

Бухгалтерский учет хищений

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухучета подлежат регистрации в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация (ч. 4 ст. 11 Закона № 402-ФЗ). Недостачи учитываются на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» до прояснения ситуации и появления официальных документов по уголовному делу.

Если имущество найдено и оно в состоянии, пригодном к его дальнейшему использованию, то оно возвращается на баланс: ДЕБЕТ 01 (10, 41, 43)   КРЕДИТ 94.

Если имущество не найдено, но полицией установлены виновные лица, то счет 94 закрывается на виновных лиц:

ДЕБЕТ 73   КРЕДИТ 94
- на работников организации, если они являются виновными;

ДЕБЕТ 76   КРЕДИТ 94
- на сторонних виновных.

Если виновные не установлены, то на дату вынесения постановления следователя о прекращении предварительного следствия в связи с неустановлением виновного лица либо на дату вступления в силу решения суда сумма хищения признается прочим расходом и списывается:

ДЕБЕТ 91.2   КРЕДИТ 94 (п. 11 ПБУ 10/99, подп. «б» п. 28 ПБУ).

Налог на прибыль

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ, убытки от хищений, виновники которых не установлены, приравниваются к внереализационным расходам. В данном случае факт отсутствия виновных должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Как указывает Минфин, убытки от хищения денег могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций только в случае отсутствия виновных лиц и наличия документа, подтверждающего их отсутствие, выданного уполномоченным органом власти. Иной порядок учета убытков при хищении денег, кроме установленного в главе 25 НК РФ, не предусмотрен (письма Минфина России от 2 февраля 2017 г. № 03-03-06/2/5348, от 29 мая 2015 г. № 03-03-06/1/31130, от 20 апреля 2015 г. № 03-03-06/1/22369).

Обратите внимание

ВАС в Решении от 4 декабря 2013 года № ВАС-13048/13 пришел к выводу, что недостача, выявленная в процессе инвентаризации в организациях самообслуживания, не может быть отнесена на виновных лиц ввиду невозможности их установления. Поэтому учесть убытки от хищений можно и при отсутствии постановления о приостановке предварительного следствия.

При этом, по мнению Минфина, подпункт 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ не содержит указания на то, какие именно документы, подтвержденные уполномоченным органом власти, могут удостоверить факт отсутствия виновных лиц при хищении материальных ценностей, тем самым компания не ограничивается в вопросе подтверждения правомерности учета соответствующих расходов (письма от 8 декабря 2017 г. № 03-03-06/1/81919, от 6 октября 2017 г. № 03-03-06/1/65418).

С указанным согласен и Конституционный суд РФ (Определение от 24 сентября 2012 г. № 1543-О). А по мнению ФАС Московского округа, этим документом, например, может быть выданная уполномоченным должностным лицом ОВД справка, согласно которой совершившие хищение лица не установлены (Постановление от 8 октября 2012 г. по делу № А40-15384/12-99-73).

ВАС в Решении от 4 декабря 2013 года № ВАС-13048/13 пришел к выводу, что недостача, выявленная в процессе инвентаризации в организациях самообслуживания, не может быть отнесена на виновных лиц ввиду невозможности их установления. Поэтому учесть убытки от хищений можно и при отсутствии постановления о приостановке предварительного следствия либо постановления о прекращении уголовного дела. Аналогичные доводы изложены в Постановлении АС Северо-Западного округа от 4 февраля 2015 года № Ф07-9223/2014 по делу № А42-6851/2013.

В отношении налога на прибыль в случае установления виновных лиц разъяснения дал Минфин в письме от 7 марта 2018 года № 03-03-06/2/14611. Так, суммы потерь от хищений, подлежащие взысканию с виновных лиц на основании решения суда, должны быть включены в состав внереализационных доходов, при этом компания имеет право признать в составе внереализационных расходов стоимость утраченного имущества при соответствии указанных расходов условиям пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Также в случае получения страхового возмещения компания признает внереализационный доход в виде сумм, полученных в возмещение убытка , а также внереализационный расход в размере стоимости утраченного имущества при соответствии указанных расходов условиям пункта 1 статьи 252 НК РФ (письмо Минфина России от 20 февраля 2017 г. № 03-03-06/1/9693).

НДС

Исходя из пункта 1 статьи 39 НК РФ выбытие имущества в связи с хищением не является реализацией, так как не происходит передача права собственности. Соответственно, объекта налогообложения по НДС не возникает (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако необходимо учитывать позицию ВАС РФ, изложенную в пункте 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 года № 33, согласно которой налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия имущества и то обстоятельство, что оно выбыло именно по указанным основаниям, без передачи третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 НК РФ он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности. Как указали арбитры, если установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у фирмы обязанности исчислить НДС по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества.

Что касается восстановления вычета по НДС , то в пункте 3 статьи 170 НК РФ содержится закрытый перечень оснований для восстановления налога. И случаи хищения имущества в нем не поименованы. Данная позиция подтверждается Решением ВАС РФ от 23 октября 2006 года № 10652/06. Нижестоящие суды придерживаются указанной позиции (Постановления ФАС Московского округа от 4 октября 2013 г. по делу № А40-149597/12, АС Центрального округа от 24 февраля 2016 г. № Ф10-43/2016 по делу № А09-4959/2015, АС Уральского округа от 8 февраля 2016 г. № Ф09-203/16 по делу № А60-19040/2015).

Однако, по мнению Минфина, при списании имущества из-за невозможности дальнейшего использования суммы НДС необходимо восстановить (письма Минфина России от 21 января 2016 г. № 03-03-06/1/1997, от 4 июля 2011 г. № 03-03-06/1/387, от 18 марта 2011 г. № 03-07-11/61).

На «упрощенке»

Пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса установлен перечень расходов, принимаемых при определении налоговой базы к уменьшению полученных налогоплательщиком доходов.

По разъяснениям Минфина, данным в письме от 19 декабря 2016 года № 03-11-06/2/76035, расходы в виде хищений при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН , не учитываются.

Недостачи возникают в различных областях деятельности предприятия: на производстве, при перевозке и хранении имущественных ценностей. Факт их выявления вызывает необходимость проведения инвентаризации .

Оформление проводок по списанию недостач зависит от причин их образования: естественных или по вине определенных лиц. Недостачи учитывают на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». С кредита счета 94 они могут списываться:

• на производственные или реализационные затраты;
• на виновника с возмещением из его заработка или за счет оплаты им суммы убытка в кассу компании;
• в прочие расходы.

Списание недостачи в пределах нормы

На финрезультаты предприятия недостачи имущественных ценностей списываются в случаях:

• невозможности определить виновных лиц;
• отказа суда во взыскании убытков.

Пример 2

По результатам инвентаризации в ООО «Строймонтаж» выявлена недостача компьютера, первоначальная стоимость которого равна 49 000 руб., амортизация – 13 600 руб. Виновных лиц установить не удалось.

Чтобы произвести списание недостачи, проводки будут сделаны такие:

	Проводка	Сумма, руб.
Списание суммы амортизации ОС
Недостача в размере остаточной стоимости ОС
Списание недостачи при отсутствии виновников	Дт 91-2 Кт 94

Таким образом, недостача материальных ценностей на предприятии может списываться в рамках естественной убыли, на выявленного виновника или на финансовый результат, если виновное лицо установить не удалось.